時(shí)間：2022-07-20 04:01:15
序論：在您撰寫中級(jí)會(huì)計(jì)論文時(shí)，參考他人的優(yōu)秀作品可以開闊視野，小編為您整理的7篇范文，希望這些建議能夠激發(fā)您的創(chuàng)作熱情，引導(dǎo)您走向新的創(chuàng)作高度。
（一）由英國(guó)模式到美國(guó)模式
并逐漸與國(guó)際慣例趨同泰國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則原借鑒英國(guó)會(huì)計(jì)模式，后來由于美國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的強(qiáng)大影響力，逐步向美國(guó)會(huì)計(jì)模式轉(zhuǎn)換。在20世紀(jì)70年代中期泰國(guó)開始制定企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，泰國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)廣泛借鑒了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、美國(guó)和其他一些國(guó)家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，會(huì)計(jì)確認(rèn)項(xiàng)目逐步增多，不少新增的會(huì)計(jì)確認(rèn)項(xiàng)目直接援引國(guó)際準(zhǔn)則，并隨著國(guó)際準(zhǔn)則的變動(dòng)而做經(jīng)常性修改。而1993年的《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)———收入的確認(rèn)》、2000年生效的《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第48號(hào)———金融工具：揭示和呈報(bào)》、2011年生效的《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)———在惡性通貨膨脹經(jīng)濟(jì)中的財(cái)務(wù)報(bào)告》則直接援引國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，這說明泰國(guó)政府為了適應(yīng)日益復(fù)雜的國(guó)際經(jīng)濟(jì)環(huán)境，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則力爭(zhēng)逐步與國(guó)際慣例趨同。
（二）由核算型向管理型轉(zhuǎn)變
泰國(guó)原為農(nóng)業(yè)國(guó)家，自1961年開始，政府制定了一系列改革經(jīng)濟(jì)的方針政策，實(shí)施工業(yè)化戰(zhàn)略，至今已成為新興工業(yè)化國(guó)家。由傳統(tǒng)農(nóng)業(yè)國(guó)向工業(yè)國(guó)家轉(zhuǎn)變，決定了該國(guó)會(huì)計(jì)確認(rèn)由核算型向管理型轉(zhuǎn)化。首先，泰國(guó)的會(huì)計(jì)確認(rèn)也增加了對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的確認(rèn)?！稌?huì)計(jì)準(zhǔn)則第36號(hào)———資產(chǎn)減值》中規(guī)定除存貨、金融資產(chǎn)和長(zhǎng)期建造合同等部分資產(chǎn)外，當(dāng)資產(chǎn)出現(xiàn)減值時(shí)，要求企業(yè)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失，以準(zhǔn)確地反映財(cái)務(wù)狀況。其次，增加了金融衍生工具的確認(rèn)。隨著國(guó)際金融市場(chǎng)的發(fā)展，各種初級(jí)和衍生金融工具充斥著國(guó)際市場(chǎng)。1997年金融危機(jī)之前，泰國(guó)沒有遵循國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，未對(duì)金融期權(quán)、期貨、遠(yuǎn)期合約等各類金融衍生工具進(jìn)行確認(rèn)或未作充分的披露。為了加強(qiáng)對(duì)金融工具的風(fēng)險(xiǎn)管理，于2000年生效的《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第48號(hào)———金融工具：揭示和呈報(bào)》直接引用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則IAS32的規(guī)定，新增了對(duì)衍生金融工具的確認(rèn)，并對(duì)金融工具表內(nèi)和表外信息的呈報(bào)作出了相關(guān)規(guī)定。最后，對(duì)謹(jǐn)慎性原則的充分應(yīng)用。表現(xiàn)為泰國(guó)政府對(duì)政策的謹(jǐn)慎運(yùn)用，通常一個(gè)全國(guó)性的發(fā)展戰(zhàn)略或者方案的實(shí)施要經(jīng)過辯論和議會(huì)批準(zhǔn)等多個(gè)階段，因此從方案的擬訂到實(shí)施大概要一年。泰國(guó)會(huì)計(jì)法規(guī)的制定方面也很謹(jǐn)慎，在會(huì)計(jì)確認(rèn)和具體的實(shí)務(wù)操作上要求會(huì)計(jì)人員遵循謹(jǐn)慎性原則。上述規(guī)定都充分表明泰國(guó)會(huì)計(jì)確認(rèn)政策由核算型向管理型轉(zhuǎn)變。
二、中國(guó)—泰國(guó)會(huì)計(jì)確認(rèn)比較
（一）中國(guó)—泰國(guó)會(huì)計(jì)確認(rèn)發(fā)展程度比較
中泰兩國(guó)的會(huì)計(jì)確認(rèn)均以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，由核算型向經(jīng)營(yíng)管理型轉(zhuǎn)變并與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則逐步接軌。但兩國(guó)的會(huì)計(jì)確認(rèn)與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同的開始時(shí)間和程度不同。泰國(guó)原受英、美會(huì)計(jì)模式影響，因此會(huì)計(jì)確認(rèn)也具有英、美的特點(diǎn)。隨著1997年金融危機(jī)的爆發(fā)，泰國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)者發(fā)現(xiàn)原來的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已不能充分反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，于是開始了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同的會(huì)計(jì)改革，有的準(zhǔn)則甚至直接引用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，泰國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與中國(guó)相比，其國(guó)際會(huì)計(jì)趨同程度更高。此外，泰國(guó)的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)是資本主義私有制，與國(guó)際上許多國(guó)家有著相似的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)，在會(huì)計(jì)確認(rèn)向國(guó)際接軌方面較中國(guó)更容易。而中國(guó)經(jīng)歷了計(jì)劃經(jīng)濟(jì)和社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)階段，會(huì)計(jì)模式選擇上受蘇式會(huì)計(jì)影響較大，在會(huì)計(jì)確認(rèn)問題上，主要服務(wù)于政府，具有高度統(tǒng)一的特點(diǎn)，更具有鮮明的中國(guó)特色。隨著改革開放的不斷深入，我國(guó)對(duì)外經(jīng)濟(jì)貿(mào)易不斷增強(qiáng)，中外合資企業(yè)也不斷增多，中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同已成為必然趨勢(shì)。我國(guó)會(huì)計(jì)確認(rèn)的國(guó)際化起步較早，但國(guó)際趨同程度弱于泰國(guó)。
（二）中國(guó)—泰國(guó)對(duì)會(huì)計(jì)六大要素確認(rèn)
比較泰國(guó)會(huì)計(jì)確認(rèn)遵循《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則———編制和呈報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》，而中國(guó)遵循《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則———基本準(zhǔn)則》。兩國(guó)對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)定義及會(huì)計(jì)要素總體確認(rèn)原則基本一致，但對(duì)會(huì)計(jì)六大要素的具體確認(rèn)各有異同。對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)，無論從定義還是確認(rèn)條件上都高度相同，不僅要滿足資產(chǎn)、負(fù)債定義的三個(gè)特征，還要滿足確認(rèn)的兩個(gè)條件，這與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本一致；對(duì)所有者權(quán)益的確認(rèn)，兩國(guó)均以企業(yè)資產(chǎn)扣除負(fù)債后的余額作為標(biāo)準(zhǔn)，且要求同時(shí)滿足定義標(biāo)準(zhǔn)、可靠性標(biāo)準(zhǔn)、相關(guān)性標(biāo)準(zhǔn)、經(jīng)濟(jì)利益可計(jì)量性標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)收入、費(fèi)用和利潤(rùn)的確認(rèn)兩國(guó)存在較大差異，我國(guó)對(duì)收入和費(fèi)用的確認(rèn)僅包括日常活動(dòng)中產(chǎn)生的，不包括非日?；顒?dòng)中產(chǎn)生的利得和損失，利得和損失在利潤(rùn)要素中確認(rèn)。而泰國(guó)對(duì)收益和費(fèi)用的確認(rèn)是廣義范圍的，收益的定義包含了收入和利得；費(fèi)用的定義包含了日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的費(fèi)用和非日?；顒?dòng)中產(chǎn)生的損失。與利潤(rùn)計(jì)量直接相關(guān)的要素是收益和費(fèi)用，對(duì)收益、費(fèi)用和利潤(rùn)的確認(rèn)和計(jì)量，部分取決于企業(yè)在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)所使用的資本和資本保全概念。由此可見，泰國(guó)引入了資本保全概念，中國(guó)沒有這方面的規(guī)定。
三、中泰會(huì)計(jì)確認(rèn)趨同的建議
（一）立足本土，加快與國(guó)際趨同中泰兩國(guó)經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)不同
社會(huì)制度和意識(shí)形態(tài)不同，所頒布的會(huì)計(jì)法律、法規(guī)也以服務(wù)于本國(guó)經(jīng)濟(jì)為主?，F(xiàn)階段我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展尚未完善，在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定方面更多地考慮服務(wù)于社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，這必定導(dǎo)致兩國(guó)在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定方面有所差異，會(huì)計(jì)確認(rèn)也不可能完全相同。兩國(guó)會(huì)計(jì)確認(rèn)雖有差異，但可以把國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為藍(lán)本，對(duì)于世界上大多數(shù)國(guó)家采用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定，可將其引進(jìn)并予以本國(guó)化，并在會(huì)計(jì)確認(rèn)的問題上達(dá)成的共識(shí)。同時(shí)，兩國(guó)需加強(qiáng)溝通，互相借鑒。泰國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定程序嚴(yán)格，內(nèi)容上注重借鑒鄰國(guó)和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并且與時(shí)俱進(jìn)，適時(shí)對(duì)現(xiàn)有準(zhǔn)則進(jìn)行修改；在會(huì)計(jì)事務(wù)所管理方面，允許國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所與國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所聯(lián)合，設(shè)立國(guó)際合作會(huì)計(jì)師事務(wù)所等，這些都值得我國(guó)借鑒。
（二）會(huì)計(jì)確認(rèn)向管理型方向發(fā)展是必經(jīng)之路隨著科學(xué)技術(shù)的發(fā)展
會(huì)計(jì)電算化趨勢(shì)越來越明顯。以手工核算為主的傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算也將面臨嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)，會(huì)計(jì)電算化在一定程度上減少了會(huì)計(jì)核算工作量，把會(huì)計(jì)人員從傳統(tǒng)的“賬房先生”中解脫出來，參與到企業(yè)的管理活動(dòng)中，會(huì)計(jì)的核算型職能逐步轉(zhuǎn)變?yōu)楣芾硇吞卣?。隨著公司結(jié)構(gòu)的系統(tǒng)化、復(fù)雜化和業(yè)務(wù)往來的頻繁性，要求會(huì)計(jì)核算不僅要全面反映公司財(cái)務(wù)狀況，還要反映管理情況，提出管理建議。在會(huì)計(jì)確認(rèn)方面，也應(yīng)反映出管理型的特點(diǎn)。此外，隨著經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程加快，世界的經(jīng)濟(jì)狀況日益復(fù)雜化，市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)變化也變得難以捉摸。經(jīng)歷了亞洲金融危機(jī)和世界經(jīng)濟(jì)危機(jī)之后，兩國(guó)更應(yīng)加強(qiáng)對(duì)知識(shí)、技術(shù)等無形資產(chǎn)和金融衍生工具的確認(rèn)，對(duì)各類金融資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備，并充分披露財(cái)務(wù)狀況，這樣才能更好地為兩國(guó)的經(jīng)濟(jì)往來提供更有效的會(huì)計(jì)信息。
（三）加大東盟財(cái)經(jīng)人才培養(yǎng)力度
按照ISEC項(xiàng)目的課程教學(xué)要求，專業(yè)課程的教學(xué)內(nèi)容由任課教師擬定，按照國(guó)外的教學(xué)大綱要求編寫英文版的教學(xué)大綱，選用英文原版教材或中英文教材，采用英文或中英文授課，教學(xué)內(nèi)容要充分體現(xiàn)明辨性思維。在會(huì)計(jì)國(guó)際化的趨勢(shì)下，我國(guó)的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已基本趨于一致，但是會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)和會(huì)計(jì)專業(yè)教學(xué)體系與國(guó)外還有一定區(qū)別。國(guó)內(nèi)高校的會(huì)計(jì)專業(yè)課程有比較完善的教學(xué)內(nèi)容體系和教材體系，特別是《基礎(chǔ)會(huì)計(jì)學(xué)》課程的教學(xué)內(nèi)容和教材與國(guó)外的教材有較大的差異。因此，需要充分比較國(guó)內(nèi)外的《基礎(chǔ)會(huì)計(jì)學(xué)》課程的教學(xué)內(nèi)容，擬定符合ISEC項(xiàng)目要求的教學(xué)內(nèi)容。
（一）中外基礎(chǔ)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的差異分析。我國(guó)的基礎(chǔ)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)與國(guó)外的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)還有一定的差異，主要體現(xiàn)在具體的會(huì)計(jì)核算程序。我國(guó)企業(yè)應(yīng)按照《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》設(shè)立會(huì)計(jì)賬簿，按照財(cái)政部規(guī)定的總分類會(huì)計(jì)科目設(shè)立總賬賬戶，根據(jù)實(shí)際業(yè)務(wù)情況在總賬賬戶下設(shè)立明細(xì)賬戶，此外還必須設(shè)立現(xiàn)金日記賬和銀行存款日記賬兩個(gè)特種日記賬。國(guó)外的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)比較靈活，沒有規(guī)定會(huì)計(jì)科目和必須設(shè)立的會(huì)計(jì)賬簿，企業(yè)可以根據(jù)實(shí)際情況自行設(shè)立會(huì)計(jì)賬簿體系，稱為Accountingsystem（會(huì)計(jì)系統(tǒng)），包括Journal（日記賬）和Ledger（分類賬），會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)多的企業(yè)在設(shè)置Generaljournal（普通日記賬）和GeneralLedger（總分類賬）的基礎(chǔ)上，可以根據(jù)需要設(shè)立Specialjournals（特種日記賬）和Subsidiaryledgers（明細(xì)分類賬）。例如，我國(guó)企業(yè)的存貨應(yīng)設(shè)置在途物資、原材料、庫存商品等多個(gè)總賬賬戶，國(guó)外企業(yè)的存貨可能就用一個(gè)總賬賬戶，即Inventory（存貨），或者直接以商品名稱作為賬戶名稱。我國(guó)的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中會(huì)計(jì)憑證包括原始憑證和記賬憑證，應(yīng)根據(jù)審核無誤的記賬憑證登記會(huì)計(jì)賬簿，而國(guó)外的會(huì)計(jì)憑證僅有原始憑證，沒有記賬憑證，直接根據(jù)原始憑證登記日記賬，稱為Journalentry，即將企業(yè)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄序時(shí)地登入日記賬中，再根據(jù)日記賬登記各分類賬簿，稱為Post（過賬）。因此，我國(guó)的會(huì)計(jì)賬務(wù)核算程序?yàn)樵紤{證———記賬憑證———日記賬、明細(xì)賬、總賬———會(huì)計(jì)報(bào)表，國(guó)外的會(huì)計(jì)賬務(wù)處理程序?yàn)樵紤{證———日記賬———分類賬———會(huì)計(jì)報(bào)表。
（二）中外高?！痘A(chǔ)會(huì)計(jì)學(xué)》課程教學(xué)內(nèi)容的比較分析。基于上述中外基礎(chǔ)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的差異，國(guó)內(nèi)傳統(tǒng)的《基礎(chǔ)會(huì)計(jì)學(xué)》課程教學(xué)內(nèi)容包括會(huì)計(jì)理論和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)兩部分，會(huì)計(jì)理論部分的教學(xué)內(nèi)容以會(huì)計(jì)的含義為起點(diǎn)，介紹了會(huì)計(jì)的基本理論，重點(diǎn)圍繞借貸記賬法介紹工業(yè)企業(yè)的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理。會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)部分主要介紹企業(yè)會(huì)計(jì)的基本手工操作實(shí)務(wù)。因此，國(guó)內(nèi)的《基礎(chǔ)會(huì)計(jì)學(xué)》課程既要求學(xué)生掌握借貸記賬法的基本應(yīng)用，還重點(diǎn)強(qiáng)調(diào)企業(yè)會(huì)計(jì)手工實(shí)務(wù)的操作。國(guó)外的《基礎(chǔ)會(huì)計(jì)學(xué)》課程通常稱為AccountingPrinci-ples（會(huì)計(jì)學(xué)原理）或Accounting（會(huì)計(jì)學(xué)），該課程基本介紹了整個(gè)會(huì)計(jì)學(xué)專業(yè)的基礎(chǔ)知識(shí)，教學(xué)內(nèi)容主要包括財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，還包括成本會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)的基本內(nèi)容。國(guó)外《會(huì)計(jì)學(xué)原理》課程中的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)僅以商業(yè)企業(yè)為例簡(jiǎn)單介紹了企業(yè)基本的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，較為詳細(xì)地介紹了會(huì)計(jì)要素的重要項(xiàng)目，沒有專門介紹會(huì)計(jì)手工實(shí)務(wù)，主要通過Excel表格和T字賬介紹了日記賬和總賬的登記。國(guó)內(nèi)的《基礎(chǔ)會(huì)計(jì)學(xué)》課程更傾向于講授財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，主要為后續(xù)的企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)內(nèi)容的學(xué)習(xí)奠定會(huì)計(jì)知識(shí)基礎(chǔ)，國(guó)外《會(huì)計(jì)學(xué)原理》課程的教學(xué)內(nèi)容要比國(guó)內(nèi)的教學(xué)內(nèi)容范圍更廣，但具體會(huì)計(jì)理論和會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的內(nèi)容要比國(guó)內(nèi)的淺顯易懂。
（三）中外高?！痘A(chǔ)會(huì)計(jì)學(xué)》教材內(nèi)容的比較分析。國(guó)內(nèi)的《基礎(chǔ)會(huì)計(jì)學(xué)》教材編排基本與課程的教學(xué)內(nèi)容一致，理論部分專門介紹理論，實(shí)務(wù)部分專門介紹會(huì)計(jì)手工實(shí)務(wù)。為了體現(xiàn)專業(yè)性，國(guó)內(nèi)的《基礎(chǔ)會(huì)計(jì)學(xué)》教材比較強(qiáng)調(diào)理論性和系統(tǒng)性，教材內(nèi)容表述專業(yè)性很強(qiáng)，學(xué)生反映比較枯燥難懂。例如，會(huì)計(jì)基礎(chǔ)理論的介紹強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)理論知識(shí)的講解，教材中缺少企業(yè)案例，僅僅以例題形式作為理論知識(shí)的補(bǔ)充。而且會(huì)計(jì)理論與會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)成為獨(dú)立的兩部分，二者相互脫節(jié)。此外，國(guó)內(nèi)《基礎(chǔ)會(huì)計(jì)學(xué)》教材基本沒有涉及會(huì)計(jì)職業(yè)道德的內(nèi)容，僅有部分教材在部分章節(jié)提到我國(guó)對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)道德的要求。與此相反，國(guó)外《會(huì)計(jì)學(xué)原理》教材內(nèi)容廣泛，將案例融入會(huì)計(jì)理論的介紹中，充分體現(xiàn)案例教學(xué)，內(nèi)容表述清楚簡(jiǎn)單、容易理解。國(guó)外教材將會(huì)計(jì)理論和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)聯(lián)系在一起，按照AccountingCycle（會(huì)計(jì)循環(huán)），通過企業(yè)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)循環(huán)介紹了會(huì)計(jì)賬戶和借貸記賬法，具體業(yè)務(wù)舉例也是以商業(yè)企業(yè)為例，相對(duì)比較簡(jiǎn)單易懂，并且根據(jù)各章節(jié)內(nèi)容配有會(huì)計(jì)報(bào)表分析相關(guān)知識(shí)。國(guó)外教材沒有專門針對(duì)會(huì)計(jì)手工實(shí)務(wù)的介紹，所有會(huì)計(jì)賬務(wù)處理都以會(huì)計(jì)系統(tǒng)中的表格或T字賬的形式體現(xiàn)。國(guó)外教材非常強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)職業(yè)道德的重要性，每個(gè)章節(jié)專門引入較多案例介紹會(huì)計(jì)職業(yè)道德和會(huì)計(jì)內(nèi)部控制。例如專門介紹貨幣資金的內(nèi)部控制和與會(huì)計(jì)職業(yè)道德相關(guān)的Sarbanes-Oxley（薩班斯法案）。國(guó)外的《會(huì)計(jì)學(xué)原理》教材關(guān)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)部分除了介紹基本理論外還介紹了重要資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目，還包括成本會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)的基本內(nèi)容，這些內(nèi)容國(guó)內(nèi)的《基礎(chǔ)會(huì)計(jì)學(xué)》教材基本不作介紹。僅有部分教材在會(huì)計(jì)報(bào)表的章節(jié)介紹一些簡(jiǎn)單的會(huì)計(jì)報(bào)表分析內(nèi)容。
二、中外《基礎(chǔ)會(huì)計(jì)學(xué)》課程教學(xué)內(nèi)容的整合
[關(guān)鍵詞]重要性原則標(biāo)準(zhǔn)錯(cuò)報(bào)漏報(bào)專業(yè)判斷
國(guó)際會(huì)計(jì)和審計(jì)界都很重視重要性原則的運(yùn)用,它自被引入會(huì)計(jì)和審計(jì)領(lǐng)域后,便成為會(huì)計(jì)審計(jì)理論與實(shí)務(wù)中一個(gè)重要的基礎(chǔ)概念和應(yīng)用原則。它的引用對(duì)于強(qiáng)化對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和經(jīng)營(yíng)決策有重大影響的關(guān)鍵性問題的核算,簡(jiǎn)化核算工作、提高會(huì)計(jì)工作效率、保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量,以及實(shí)施以評(píng)審內(nèi)部控制為基礎(chǔ)的現(xiàn)代審計(jì)方法等均具有十分重要的意義。因此研究現(xiàn)代會(huì)計(jì)審計(jì)理論與方法必須首先研究重要性原則及其應(yīng)用。
目前,世界各國(guó)對(duì)于重要性原則(Materiality)的表述雖不盡相同,但對(duì)重要性概念的認(rèn)識(shí)卻是基本一致的:都認(rèn)為信息的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)可能影響到會(huì)計(jì)報(bào)表使用者的決策就是重要的。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(ALSC)認(rèn)為:“如果信息的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)會(huì)影響使用者根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)表采取的經(jīng)濟(jì)決策,信息就具有重要性。重要性取決于在發(fā)生遺漏或錯(cuò)報(bào)的特定環(huán)境下所判斷的項(xiàng)目或錯(cuò)誤的大小?！眹?guó)際審計(jì)實(shí)務(wù)委員會(huì)1987年10月公布的《國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則第25號(hào)》指出:“重要性涉及財(cái)務(wù)資料誤報(bào)(包括遺漏)的數(shù)量或性質(zhì),不論是個(gè)別的還是合計(jì)的,根據(jù)周圍的環(huán)境,作為這種誤報(bào)的結(jié)果將會(huì)對(duì)人們依據(jù)這些資料做出盡可能合理的判斷或決策產(chǎn)生影響。”
在我國(guó),企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則亦要求企業(yè)會(huì)計(jì)核算必須遵循重要性原則,但并未對(duì)其作出明確的定義,只是規(guī)定:對(duì)于重要的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)當(dāng)分別核算、單獨(dú)反映、力求準(zhǔn)確、作重點(diǎn)說明;對(duì)于不重要的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)在不影響會(huì)計(jì)信息真實(shí)性的情況下,可以簡(jiǎn)化核算、合并反映。根據(jù)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)于1996年的《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則—審計(jì)重要性》的定義,重要性是指:“被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表中錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的嚴(yán)重程度,這一程度在特定環(huán)境下可能影響會(huì)計(jì)報(bào)表使用者的判斷或決策?！?/p>
顯然,(1)重要性概念總是針對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表而言的。判斷一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)是否重要應(yīng)視其在會(huì)計(jì)報(bào)表中的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表使用者所作決策的影響而定。若一項(xiàng)業(yè)務(wù)在報(bào)表中的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)足以改變或影響報(bào)表使用者的判斷,則其是重要的;否則就不重要。(2)重要性必須從會(huì)計(jì)報(bào)表使用者角度考慮,因?yàn)闀?huì)計(jì)報(bào)表是為了滿足其使用者的信息需要編制的。當(dāng)然,會(huì)計(jì)報(bào)表使用者應(yīng)是具有一定的理解能力并能夠理性的做出判斷和決策的人。(3)重要性的判斷離不開特定的環(huán)境。企業(yè)不同或時(shí)間不同判斷重要性的標(biāo)準(zhǔn)也就不同,重要不重要是相對(duì)的,對(duì)重要性的評(píng)估需要運(yùn)用專業(yè)判斷。(4)重要性與相關(guān)性雖都要考慮信息對(duì)決策者的影響或引起的差別,而且決策者需要了解的(即相關(guān)性的)信息往往就是重要的信息,但二者間仍存在著重大區(qū)別,不能混淆:相關(guān)性取決于決策者對(duì)信息是否感興趣,而重要性則取決于信息是否對(duì)決策者起作用,不披露此類信息是否足以引起重大的差別。有些信息可能與決策相關(guān),但因其金額過小,不予披露不至影響使用者的決策,此類信息即為不重要的信息。(5)運(yùn)用重要性原則是為了把握住問題的實(shí)質(zhì),抓住關(guān)鍵點(diǎn),兼顧效率和效果,以實(shí)現(xiàn)較小的成本、較大的效益之目的。
重要性判斷標(biāo)準(zhǔn)的確定是運(yùn)用重要性原則的關(guān)鍵。重要性標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)針對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表使用者來確定。由于會(huì)計(jì)報(bào)表使用者的多元性和多層次性,他們對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表信息的使用要求各不相同,因而對(duì)重要性的判斷就有了多重標(biāo)準(zhǔn)。西方各國(guó)自70年代以來長(zhǎng)期致力于統(tǒng)一重要性標(biāo)準(zhǔn)的研究。在美國(guó),重要性標(biāo)準(zhǔn)的確定主要來自四方面的努力:政府宏觀調(diào)控機(jī)構(gòu)、民間會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體、司法判例和學(xué)術(shù)界的長(zhǎng)期實(shí)證研究,也已取得了一些階段性成果。然而,即使在今天,世界各國(guó)的會(huì)計(jì)界和審計(jì)界也未能就重要性劃定一個(gè)統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn),都只是針對(duì)各種具體情形制定了一些較模糊的標(biāo)準(zhǔn)或只是規(guī)范了確定重要性標(biāo)準(zhǔn)的基本原則與方法。雖然各國(guó)尚未對(duì)重要性標(biāo)準(zhǔn)形成統(tǒng)一的認(rèn)識(shí),但都認(rèn)同重要性具有數(shù)量和質(zhì)量?jī)煞矫娴囊?guī)定性,重要性有數(shù)量和質(zhì)量?jī)煞N標(biāo)準(zhǔn)。重要性的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)是指重要性的金額界限,它主要是通過大量的實(shí)證調(diào)查研究得到的經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)或數(shù)量指南,又稱重要性水平。比如國(guó)際著名“六大”會(huì)計(jì)公司使用的數(shù)量指南為:(1)稅前凈利的5～10%(凈利大時(shí)用5%,凈利小時(shí)用10%);(2)總資產(chǎn)的0.5%～1%;(3)權(quán)益(凈資產(chǎn))的1%;(4)營(yíng)業(yè)收入的0.5～1%;(5)根據(jù)資產(chǎn)總額與營(yíng)業(yè)收入中較大的一項(xiàng)確定一個(gè)變動(dòng)比率,并選取同期會(huì)計(jì)報(bào)表中都最小的重要性水平作為會(huì)計(jì)報(bào)表層的重要性水平(即最低原則)。而重要性的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)往往是通過對(duì)各種影響報(bào)表使用者決策的因素進(jìn)行定性分析之后得出的結(jié)論,又稱定性標(biāo)準(zhǔn)。由于重要不重要是相對(duì)的,不存在絕對(duì)標(biāo)準(zhǔn),對(duì)重要性判斷標(biāo)準(zhǔn)的確定只能以定量為主、定性為輔。在實(shí)務(wù)中,由于定性標(biāo)準(zhǔn)比定量標(biāo)準(zhǔn)更難操作、更難把握,故定性標(biāo)準(zhǔn)在實(shí)務(wù)中也較少使用。
會(huì)計(jì)中重要性原則的運(yùn)用體現(xiàn)于會(huì)計(jì)核算的全過程,在會(huì)計(jì)估計(jì)及會(huì)計(jì)政策的選用等需要會(huì)計(jì)人員主觀判斷的各個(gè)方面均有廣泛的運(yùn)用?，F(xiàn)將有關(guān)法規(guī)規(guī)定的重要性標(biāo)準(zhǔn)簡(jiǎn)列如下表:項(xiàng)目法規(guī)及其頒發(fā)機(jī)構(gòu)重要性標(biāo)準(zhǔn)每股收益的稀釋美國(guó)會(huì)計(jì)原則委員會(huì)(APB)第15號(hào)意見書降低每股收益低于3%時(shí)視為不重要。分部(店)報(bào)表及分部的確認(rèn)美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)委員會(huì)(FASB)第14號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則其收入不低于合并收入10%者應(yīng)視為分部披露。資本性租賃的認(rèn)定美國(guó)FASB第13號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則租賃期不低于資產(chǎn)使用年限的75%或租賃最低付款現(xiàn)值不低于資產(chǎn)公平市價(jià)的90%(不含租賃契約規(guī)定的執(zhí)行成本)者應(yīng)作為資本性租賃。資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的單獨(dú)列示美國(guó)證券委員會(huì)(SEC)第41號(hào)會(huì)計(jì)公告占資產(chǎn)總額5%以上或本類合計(jì)10%以上的項(xiàng)目為重要項(xiàng)目應(yīng)單獨(dú)披露。應(yīng)收本公司高級(jí)員工及股東款項(xiàng)美國(guó)SEC規(guī)章S—X第5-04規(guī)則應(yīng)收高級(jí)職員及主要股東款項(xiàng)如超過2萬美元或資產(chǎn)總額的1%者詳細(xì)披露。非資本化的融資租賃,約定責(zé)任的現(xiàn)值資料美國(guó)SEC第147號(hào)會(huì)計(jì)公告現(xiàn)值如為長(zhǎng)期負(fù)債、股東權(quán)益和約定責(zé)任現(xiàn)值三者之和的5%或本金化對(duì)收益的影響為最近三年平均收益的3%或以上者,應(yīng)予披露。長(zhǎng)期債權(quán)投資相關(guān)費(fèi)用的處理我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則———投資》(指南)(1998年)所發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用數(shù)額不大,可采用一次攤銷法,于取得時(shí)直接計(jì)入當(dāng)期投資收益;所發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用數(shù)額較大的,可采用分次攤銷法。長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)核算國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(IAS)第28號(hào)———對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資的會(huì)計(jì)、我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則———投資》如果投資者直接擁有或通過附屬公司間接擁有被投資者20%或以上的表決權(quán),除非能夠清楚的表明并非如此,即認(rèn)為投資者具有重大影響,應(yīng)采用權(quán)益法核算其投資。合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第27號(hào)———合并財(cái)務(wù)報(bào)表和對(duì)子公司投資的會(huì)計(jì)、我國(guó)財(cái)政部頒發(fā)的《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》(1995年)如母公司直接或通過子公司間接控制一個(gè)企業(yè)過50%的表決權(quán),或雖不足50%但能實(shí)施控制時(shí),應(yīng)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表。相表,如某子公司資產(chǎn)總額、營(yíng)業(yè)收入及凈利潤(rùn)按有關(guān)標(biāo)準(zhǔn)得出的比例均在10%以下,可以不納入合并范圍。主要投資者個(gè)人的確定及關(guān)聯(lián)方交易的披露要求我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則———關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露》直接或間接地控制一個(gè)企業(yè)10%或以上表決權(quán)資本的個(gè)人投資者,應(yīng)認(rèn)定為主要投資者個(gè)人;零星的關(guān)聯(lián)方交易可不予披露,重大的交易應(yīng)分關(guān)聯(lián)方及交易類型披露。主營(yíng)業(yè)務(wù)收入與附營(yíng)業(yè)務(wù)收入的區(qū)分與科目設(shè)置我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則———收入》(指南)主營(yíng)業(yè)務(wù)是指企業(yè)為完成其經(jīng)營(yíng)目標(biāo)而從事日?；顒?dòng)中的主要活動(dòng),是企業(yè)的重要業(yè)務(wù),應(yīng)重點(diǎn)加以核算;附營(yíng)業(yè)務(wù)屬于企業(yè)日?；顒?dòng)中次要的交易,可設(shè)“其他業(yè)務(wù)收入”予以核算。資產(chǎn)負(fù)債表日后銷售折扣與折讓的處理我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則———資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)》(講解)對(duì)于資產(chǎn)負(fù)債表日后的銷售折扣和折讓,由于這兩種情況在企業(yè)發(fā)生得較少,對(duì)企業(yè)影響不大,可以作為非調(diào)整事項(xiàng)在報(bào)表附注中進(jìn)行說明,也可以在發(fā)生年度的會(huì)計(jì)報(bào)表中反映。重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)的定義我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則《會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正》企業(yè)發(fā)現(xiàn)的使公布的會(huì)計(jì)報(bào)表不再具有可靠性的會(huì)計(jì)差錯(cuò)為重大的會(huì)計(jì)差錯(cuò)。固定資產(chǎn)與低值易耗品的區(qū)分我國(guó)工業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度(1993年)不屬于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)主要設(shè)備的物品,單位價(jià)值在2000元以上且使用期限超過兩年的也作為固定資產(chǎn),不具備固定資產(chǎn)條件的列作低值易耗品。財(cái)務(wù)情況說明書應(yīng)說明的事項(xiàng)我國(guó)工業(yè)企業(yè)財(cái)務(wù)制度第85條對(duì)本期或下期財(cái)務(wù)狀況發(fā)生影響的事項(xiàng),資產(chǎn)負(fù)債日后至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日期發(fā)生的對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)有重大影響的事項(xiàng)等。一年內(nèi)到期的長(zhǎng)期債券投資的披露我國(guó)分行業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度(1993年)對(duì)于將在一年內(nèi)到期收回的長(zhǎng)期債券投資應(yīng)從“長(zhǎng)期投資”帳戶余額中扣除并單列在資產(chǎn)負(fù)債表的流動(dòng)資產(chǎn)項(xiàng)目中。一年內(nèi)到期的長(zhǎng)期負(fù)債的披露同上對(duì)于將在一年內(nèi)到期應(yīng)償付的長(zhǎng)期負(fù)債應(yīng)分別從“長(zhǎng)期借款”、“應(yīng)付債券”、“長(zhǎng)期應(yīng)付款”等帳戶中扣除并單列在流動(dòng)負(fù)債項(xiàng)目中。內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的合并抵銷問題我國(guó)財(cái)政部《合并會(huì)計(jì)報(bào)表的暫行規(guī)定》內(nèi)部固定資產(chǎn)交易發(fā)生不多,或其交易對(duì)企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果影響不大的,也可以將其視為企業(yè)集團(tuán)外交易不進(jìn)行抵銷處理。固定資產(chǎn)大修理支出等待攤費(fèi)用項(xiàng)目我國(guó)《工業(yè)企業(yè)財(cái)務(wù)制度》(1993年)企業(yè)發(fā)生的大修理支出一般可直接計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用,但對(duì)于不均衡、數(shù)額較大的,可以采用預(yù)提或待攤的辦法?；蛴胸?fù)債項(xiàng)目的披露我國(guó)分行業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度及《外商投資企業(yè)會(huì)計(jì)制度》(1992年)對(duì)于“由企業(yè)負(fù)責(zé)的應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)”即“已貼現(xiàn)的商業(yè)承兌匯票”等項(xiàng)目應(yīng)列示于資產(chǎn)負(fù)債表的補(bǔ)充資料中。上市公司重大事件的披露要求中國(guó)證監(jiān)會(huì)《公開發(fā)行股票公司信息披露實(shí)施細(xì)則》抵押、出售或報(bào)廢公司營(yíng)業(yè)用主要資產(chǎn)一次超過該資產(chǎn)的30%時(shí),應(yīng)編制重大事件公告書向社會(huì)披露。借款利息的會(huì)計(jì)核算我國(guó)分行業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度(1993年)短期借款利息不通過“短期借款”科目核算;而長(zhǎng)期借款利息應(yīng)預(yù)提,且需通過“長(zhǎng)期借款”并專設(shè)明細(xì)科目反映。
另外,我國(guó)企業(yè)財(cái)會(huì)法規(guī)中規(guī)定的對(duì)“應(yīng)付債券”、“長(zhǎng)期債權(quán)投資”、“長(zhǎng)期股權(quán)投資”分設(shè)明細(xì)帳予以核算,將企業(yè)的各種往來款項(xiàng)分為“應(yīng)付帳款”與“其他應(yīng)付款”、“應(yīng)收帳款”與“其他應(yīng)收款”,有關(guān)存貨如包裝物的核算,實(shí)務(wù)中存貨管理的ABC分類法、成本控制中的例外管理原則等均體現(xiàn)了重要性原則的要求。
在審計(jì)中,重要性原則的運(yùn)用也貫穿于審計(jì)工作過程的始終。主要表現(xiàn)在:
1.規(guī)劃審計(jì)工作,編制審計(jì)計(jì)劃時(shí),合理評(píng)估重要性水平,據(jù)以確定所需審計(jì)證據(jù)的數(shù)量。
由于計(jì)劃重要性水平越低,意味著可容忍的會(huì)計(jì)報(bào)表或帳戶余額中的錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)的金額越小;而可容忍的錯(cuò)報(bào)金額越小,為保證審計(jì)工作能發(fā)現(xiàn)所有超過或容忍錯(cuò)報(bào)的重大錯(cuò)誤所需要的審計(jì)工作量和證據(jù)就越多。因而,重要性水平與審計(jì)證據(jù)間呈反向變動(dòng)關(guān)系,計(jì)劃重要性水平越低,所需獲取的審計(jì)證據(jù)越多。美國(guó)“審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)說明書”和我國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則均規(guī)定:審計(jì)人員在計(jì)劃審計(jì)工作時(shí),應(yīng)當(dāng)綜合考慮有關(guān)法規(guī)對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的要求、被審單位的規(guī)模與業(yè)務(wù)性質(zhì)、相關(guān)內(nèi)控等因素,結(jié)合自身的經(jīng)驗(yàn)對(duì)重要性水平作出初步評(píng)估即確定“計(jì)劃重要性”(Planningmateriality),其目的是確定所需審計(jì)證據(jù)的數(shù)量及其決定的審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。
2.評(píng)價(jià)審計(jì)結(jié)果時(shí),重要性水平有助于合理確定審計(jì)意見類型和審計(jì)報(bào)告的種類。
審計(jì)人員在評(píng)價(jià)審計(jì)結(jié)果,確定應(yīng)發(fā)表審計(jì)意見的類型時(shí),應(yīng)當(dāng)匯總已發(fā)現(xiàn)但被審單位尚未調(diào)整的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào),將其同會(huì)計(jì)報(bào)表層次的重要性水平相比較,確定該匯總數(shù)是否超過重要性水平或其性質(zhì)是否重要。如匯總數(shù)超過重要性水平或?qū)傩再|(zhì)重要,審計(jì)人員應(yīng)考慮擴(kuò)大實(shí)質(zhì)性測(cè)試的范圍或提請(qǐng)客戶調(diào)整報(bào)表;如客戶拒絕調(diào)整,或?qū)嵤U(kuò)大測(cè)試后,該匯總數(shù)仍超過重要性水平,應(yīng)發(fā)表保留意見(比較重要時(shí))或否定意見(非常重要時(shí));如匯總數(shù)接近重要性水平,審計(jì)人員應(yīng)實(shí)施追加審計(jì)程序或提請(qǐng)被審單位進(jìn)一步調(diào)整已發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào),以降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn);如匯總數(shù)遠(yuǎn)低于重要性水平且性質(zhì)不重要,可發(fā)表無保留意見。在具體確定審計(jì)意見類型時(shí)應(yīng)進(jìn)行定性判斷,充分考慮影響審計(jì)意見類型的各種因素的重要程度。
3.在審計(jì)過程中,重要性判斷直接影響對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估。
根據(jù)《國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則》的定義,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指當(dāng)會(huì)計(jì)報(bào)表存在重要錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)時(shí)審計(jì)人員發(fā)表不當(dāng)審計(jì)意見的可能性。由于重要性是審計(jì)人員從報(bào)表使用者角度進(jìn)行判斷的結(jié)果,因而重要性水平確定的越低,審計(jì)人員通過審計(jì)不能查出會(huì)計(jì)報(bào)表中重要錯(cuò)報(bào)的可能性(機(jī)會(huì))越大,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就越大。此時(shí),審計(jì)人員只能通過執(zhí)行更詳細(xì)的符合性測(cè)試或?qū)嵸|(zhì)性測(cè)試程序來降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。可見,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與重要性水平間呈反向變動(dòng)關(guān)系。即重要性水平越高,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越低;反之亦反。把握重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之間的這種反向關(guān)系可使審計(jì)人員保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎,合理確定重要性水平,保證審計(jì)工作的效率與效果。
我國(guó)會(huì)計(jì)中介機(jī)構(gòu)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)存在的問題
1.風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式有可能導(dǎo)致舞弊審計(jì)中的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估出現(xiàn)目標(biāo)定位偏差。
風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式雖然變革了審計(jì)方法及其傳統(tǒng)的審計(jì)理念，但同時(shí)也給部分執(zhí)業(yè)審計(jì)師形成了審計(jì)觀念的紊亂，使部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所全力規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)而唯利是圖。這是因?yàn)?，按照風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的判斷邏輯，如果被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)失敗的風(fēng)險(xiǎn)較低，即使被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表存在錯(cuò)報(bào)的可能性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師卷入訴訟的機(jī)率也不會(huì)太高，審計(jì)失敗的可能性比較小，在這種情況下，實(shí)施大規(guī)模費(fèi)時(shí)費(fèi)力、代價(jià)高昂的實(shí)質(zhì)性測(cè)試顯然是不符合成本效益原則的，這就必然形成會(huì)計(jì)師事務(wù)所將大量的精力用于研究客戶的行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，而對(duì)審計(jì)意見進(jìn)行直接支持的實(shí)質(zhì)性測(cè)試越來越少。世界各國(guó)的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中都可能出現(xiàn)這種情況。比如，施樂公司按虛構(gòu)的毛利率調(diào)節(jié)各子公司的銷售成本，萊得艾德公司通過編造沒有任何原始憑證支持的會(huì)計(jì)分錄調(diào)節(jié)利潤(rùn)等等。這些會(huì)計(jì)舞弊手法手段并不十分高明，如果會(huì)計(jì)師事務(wù)所嚴(yán)格按照審計(jì)準(zhǔn)則所要求的審計(jì)范圍、審計(jì)程序?qū)嵤┩暾膶?shí)質(zhì)性測(cè)試，可能很多的財(cái)務(wù)舞弊案件都可以被及時(shí)發(fā)現(xiàn)或者得到有效制止。舞弊審計(jì)中的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估目標(biāo)要定位于何處易存在舞弊，而不是僅僅節(jié)約成本和降低民事賠償風(fēng)險(xiǎn)。
2．電算化審計(jì)的研究開發(fā)相時(shí)滯后。
目前審計(jì)電算化的研究才剛剛起步，相對(duì)滯后于會(huì)計(jì)電算化。另外，由于審計(jì)工作本身的不規(guī)范，或者規(guī)范性的要求因未能得到重視而沒有很好地執(zhí)行，這也為開發(fā)研究計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)軟件和應(yīng)用計(jì)算機(jī)進(jìn)行輔助審計(jì)帶來了難處。會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)人員對(duì)利用計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的企業(yè)進(jìn)行審計(jì)時(shí)缺少計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)環(huán)節(jié)，將為他們的審計(jì)結(jié)論意見帶來難以預(yù)測(cè)的風(fēng)險(xiǎn)。
3．現(xiàn)代審計(jì)對(duì)象的復(fù)雜性和審計(jì)內(nèi)容的廣泛性。
現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的顯著特征在于不穩(wěn)定性增強(qiáng)，公司為了在激烈競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)中謀生存求發(fā)展，企業(yè)規(guī)模不斷擴(kuò)大，所進(jìn)行的交易也日趨復(fù)雜化，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的種類和性質(zhì)也在不斷的多樣化和復(fù)雜化，會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)已經(jīng)遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的內(nèi)容，也為審計(jì)帶來了更多的困難?，F(xiàn)代審計(jì)不僅包括對(duì)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)收支活動(dòng)進(jìn)行審計(jì)，也包括對(duì)一些投資方案的可行性研究;既包括對(duì)被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)成果進(jìn)行評(píng)價(jià)，又要對(duì)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制制度的健全與運(yùn)作效果進(jìn)行評(píng)價(jià)，這些都會(huì)增加注冊(cè)會(huì)計(jì)師做出正確的審計(jì)結(jié)論的難度，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也就隨之增加。
中職會(huì)計(jì)教學(xué)存在的多種問題，使中職會(huì)計(jì)教學(xué)得不到很好的發(fā)展，而會(huì)計(jì)技能大賽為會(huì)計(jì)教學(xué)的改革指明了方向。職業(yè)學(xué)校的老師要以技能大賽為風(fēng)向標(biāo)，切實(shí)加強(qiáng)會(huì)計(jì)教學(xué)改革，真正做到以賽促學(xué)，以賽促教，以賽促改，推進(jìn)中職會(huì)計(jì)教學(xué)改革。
1.1以技能大賽為導(dǎo)向，創(chuàng)建靈活的教學(xué)模式技能大賽的內(nèi)容和主題主要體現(xiàn)了社會(huì)會(huì)計(jì)崗位對(duì)會(huì)計(jì)專業(yè)學(xué)生職業(yè)能力的要求。中職學(xué)校應(yīng)該根據(jù)技能大賽的主題和內(nèi)容，改革以往死板的教學(xué)模式。教師在教學(xué)過程中應(yīng)以工作過程為導(dǎo)向，以真實(shí)的工作任務(wù)為載體，創(chuàng)設(shè)學(xué)習(xí)情境，分解工作任務(wù)，建立多個(gè)學(xué)習(xí)小組，充分利用多樣化教學(xué)資源，采用多種教學(xué)方法，使課堂教學(xué)具有較高的可理解性和可操作性，這樣既能激發(fā)學(xué)生的學(xué)習(xí)興趣，喚醒學(xué)生的參與意識(shí)，又能達(dá)到理論和實(shí)踐相結(jié)合的目的。這就對(duì)教師提出了更高的要求，不僅要有豐富的理論知識(shí)，又要有豐富的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)以及熟練的專業(yè)操作技能，有利于教師整體素質(zhì)的提高。
1.2建立激勵(lì)機(jī)制，提高教師整體水平經(jīng)濟(jì)越發(fā)展，會(huì)計(jì)越重要。會(huì)計(jì)屬于應(yīng)用型學(xué)科，必須要學(xué)以致用。這就要求要以職業(yè)能力培養(yǎng)為主線的教學(xué)改革，必須加強(qiáng)“雙師型”教師的水平，而不能使“雙師型”教師流于形式。會(huì)計(jì)也是一門發(fā)展很快的學(xué)科，稅法制度、會(huì)計(jì)法規(guī)都會(huì)不斷在變化，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)處理也會(huì)有些變化，這就要求老師要經(jīng)常學(xué)習(xí)，不斷更新自己的會(huì)計(jì)知識(shí)。同時(shí)，要想在學(xué)校保留“雙師型”教師，必須要引入競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制。這些教師除了日常教學(xué)，還要有大量的實(shí)踐投入到知識(shí)更新中，有些還擔(dān)負(fù)技能大賽的任務(wù)，壓力之大，難以想象。這就要求學(xué)校要給這些教師較高的肯定和待遇，以平衡其消耗投入。除此之外，學(xué)?？梢越?jīng)常請(qǐng)一些會(huì)計(jì)專業(yè)機(jī)構(gòu)的高級(jí)會(huì)計(jì)人員到學(xué)校開講座，不僅可以讓學(xué)生了解到最前沿的會(huì)計(jì)訊息，也可以使校內(nèi)教師和高級(jí)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行交流學(xué)習(xí)，提高自己的專業(yè)水平。
1.3完善實(shí)訓(xùn)設(shè)施建設(shè)，加強(qiáng)實(shí)踐教學(xué)要想進(jìn)行好的會(huì)計(jì)實(shí)踐教學(xué)，除了才軟件上提高，還要完善實(shí)訓(xùn)設(shè)施的建設(shè)。會(huì)計(jì)技能大賽是在仿真財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)、稅務(wù)、銀行、供應(yīng)商等環(huán)境中進(jìn)行的，，那么學(xué)校的實(shí)踐教學(xué)建設(shè)可以以技能大賽為進(jìn)行建設(shè)。學(xué)?？梢院图寄艽筚惖脑O(shè)備、軟件供應(yīng)商合作，創(chuàng)建接近大賽和企業(yè)實(shí)際的實(shí)訓(xùn)實(shí)驗(yàn)室。按照會(huì)計(jì)的不同流程創(chuàng)立不同功能的實(shí)驗(yàn)室，采用企業(yè)真實(shí)案例，讓學(xué)生真賬真做，讓學(xué)生在仿真的會(huì)計(jì)環(huán)境中熟悉會(huì)計(jì)的不同崗位的職責(zé)和工作內(nèi)容，使學(xué)生的理論知識(shí)通過實(shí)踐得到強(qiáng)化。同時(shí)，在會(huì)計(jì)課程設(shè)置上采用日常實(shí)訓(xùn)和專項(xiàng)實(shí)訓(xùn)相結(jié)合的方法。技能大賽對(duì)操作能力有較高的要求，因此訓(xùn)練方式相當(dāng)重要。電算化軟件在日常上課時(shí)可按照模塊分步練習(xí)，點(diǎn)鈔需要在平時(shí)強(qiáng)化不同方法的訓(xùn)練，數(shù)字錄入需要強(qiáng)化指法的練習(xí)?；痉椒ㄕ莆蘸?，就需要強(qiáng)化練習(xí)，不僅要求準(zhǔn)確度，更要求熟練度。
2結(jié)語
關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)；集中核算；國(guó)庫集中收付；公共財(cái)政改革
一、會(huì)計(jì)集中核算的成效
萊西市于2001年推行了公共財(cái)政支出改革，改革內(nèi)容之一就是實(shí)行會(huì)計(jì)集中核算。經(jīng)過幾年的實(shí)踐，已經(jīng)在加強(qiáng)財(cái)政資金管理。促進(jìn)黨風(fēng)廉政建設(shè)。從源頭上防止腐敗現(xiàn)象的產(chǎn)生等方面起到了明顯的作用。會(huì)計(jì)集中核算是指政府成立會(huì)計(jì)核算中心，在資金所有權(quán)、使用權(quán)、財(cái)務(wù)自不變的前提下取消同級(jí)機(jī)關(guān)事業(yè)單位的銀行賬戶、會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)崗位，以會(huì)計(jì)核算中心為單位集中辦理會(huì)計(jì)核算工作和實(shí)行會(huì)計(jì)監(jiān)督。是會(huì)計(jì)改革中融會(huì)計(jì)核算、監(jiān)督、服務(wù)于一體的一種形式。會(huì)計(jì)集中核算的優(yōu)點(diǎn)在于：
(一)為財(cái)政改革和發(fā)展提供平臺(tái)
在“收支兩條線”管理方面，由于行政事業(yè)單位撤消了所有銀行賬戶，各項(xiàng)行政事業(yè)性收費(fèi)及罰沒收入均直達(dá)國(guó)庫，不得進(jìn)入會(huì)計(jì)核算中心支出戶。實(shí)現(xiàn)了收繳分離、罰繳分離。會(huì)計(jì)核算中心接受支付申請(qǐng)的依據(jù)是單位的預(yù)算指標(biāo)。沒有預(yù)算指標(biāo)，會(huì)計(jì)核算中心有權(quán)予以拒絕。所有開支在單位審核的基礎(chǔ)上再經(jīng)會(huì)計(jì)核算中心審核入賬。從而起到強(qiáng)化部門預(yù)算的要求。
(二)提高會(huì)計(jì)工作效率
實(shí)行會(huì)計(jì)集中核算后，行政事業(yè)單位的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)納入會(huì)計(jì)核算中心統(tǒng)一核算，中心選配業(yè)務(wù)素質(zhì)較高的專職會(huì)計(jì)，并運(yùn)用會(huì)計(jì)電算化系統(tǒng)。嚴(yán)格按照國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度進(jìn)行核算，從而大大提高了會(huì)計(jì)核算工作的質(zhì)量和會(huì)計(jì)工作效率，保證了會(huì)計(jì)核算資料的真實(shí)性、完整性、及時(shí)性和統(tǒng)一性。
(三)提高資金使用效益
實(shí)行會(huì)計(jì)集中核算后，財(cái)政資金的調(diào)度趨于合理。支出單位的財(cái)政資金集中在會(huì)計(jì)核算中心的單一賬戶上，有利于財(cái)政部門對(duì)資金加強(qiáng)統(tǒng)一調(diào)度和管理，使資金調(diào)度更加靈活，從根本上改變了目前財(cái)政資金管理分散，各支出部門和單位多頭開戶、重復(fù)開戶的混亂局面，杜絕了預(yù)算執(zhí)行中克扣截留、挪用財(cái)政資金等現(xiàn)象。有效地提高了資金使用效益，保證了財(cái)政資金的安全。
(四)提高資金支出透明度
實(shí)行會(huì)計(jì)集中核算后，納入會(huì)計(jì)核算中心管理的行政事業(yè)單位所有支出都通過會(huì)計(jì)核算中心一個(gè)賬戶進(jìn)出，進(jìn)行會(huì)計(jì)統(tǒng)一核算。會(huì)計(jì)核算中心有權(quán)對(duì)各單位的支出事項(xiàng)和憑證進(jìn)行合理性、合法性審查。對(duì)不符合政策、法規(guī)規(guī)定的支出和憑證可以要求有關(guān)單位糾正或補(bǔ)辦手續(xù)，在一定程度上減少了部分單位在使用國(guó)家資金上的隨意性，給貪污犯罪和揮霍浪費(fèi)行為亮起了紅燈。
二、會(huì)計(jì)集中核算的問題
會(huì)計(jì)的集中核算是加強(qiáng)財(cái)務(wù)、財(cái)政資金管理的一項(xiàng)新舉措。在初始階段，它和任何新生事物一樣，也必然存在其局限性和不夠完善的地方。會(huì)計(jì)集中核算存在問題的原因是多方面的，歸結(jié)起來有以下幾點(diǎn)：
(一)分賬管理上的單一性
會(huì)計(jì)核算中心監(jiān)管的重點(diǎn)應(yīng)是單位的財(cái)務(wù)收支。而目前會(huì)計(jì)核算中心僅僅管了支出。對(duì)各單位的收入監(jiān)管尚未介入。實(shí)行票款分離，按規(guī)定收費(fèi)收入、返還資金直接繳入國(guó)庫收入戶，單位自己建立臺(tái)賬，與會(huì)計(jì)核算中心不發(fā)生任何關(guān)系，會(huì)計(jì)核算中心不作賬務(wù)處理。這樣就形成了收入票據(jù)在國(guó)庫。支出等會(huì)計(jì)資料檔案在會(huì)計(jì)核算中心。資產(chǎn)及明細(xì)賬在單位的“板塊”結(jié)構(gòu)，單位會(huì)計(jì)資料的完整性被破壞?，F(xiàn)在我市財(cái)政較為困難，一些單位的運(yùn)轉(zhuǎn)經(jīng)費(fèi)只能靠收費(fèi)來解決。由于收支分賬管理，在違規(guī)收費(fèi)收取上無法控制，是否應(yīng)收盡收，會(huì)計(jì)核算中心不得而知。會(huì)計(jì)核算中心監(jiān)督成了“監(jiān)管支出不監(jiān)管收入”的“跛腳”監(jiān)督。
(二)挫傷了預(yù)算單位財(cái)務(wù)管理的積極性
會(huì)計(jì)集中核算改過去的“單位批單位報(bào)”為“單位批中心報(bào)”。會(huì)計(jì)集中核算推行前，單位支出只要單位領(lǐng)導(dǎo)“一支筆”就可報(bào)銷，集中核算后，單位領(lǐng)導(dǎo)簽了字還需中心會(huì)計(jì)審核后才能報(bào)銷。會(huì)計(jì)集中核算以后，一方面有些單位領(lǐng)導(dǎo)認(rèn)為報(bào)賬會(huì)計(jì)是跑腿、打雜的，有無會(huì)計(jì)資格證、有無財(cái)務(wù)工作能力無關(guān)緊要，報(bào)賬會(huì)計(jì)隨意任命，導(dǎo)致報(bào)賬會(huì)計(jì)專業(yè)能力參差不齊。另一方面單位會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)撤消后，有些單位對(duì)報(bào)賬會(huì)計(jì)的待遇不予肯定。報(bào)賬會(huì)計(jì)的工作積極性自然得不到充分發(fā)揮。
(三)會(huì)計(jì)核算中心與財(cái)政部門對(duì)接上的缺口
專項(xiàng)資金是專門用于指定項(xiàng)目的資金。專項(xiàng)經(jīng)費(fèi)撥入時(shí)，有些單位混淆不清。會(huì)計(jì)核算中心不了解，造成單位擠占挪用，專項(xiàng)經(jīng)費(fèi)核算失真。加之財(cái)政部門重分配輕使用的陳舊觀念。對(duì)有些專項(xiàng)資金管理不夠嚴(yán)格，跟蹤問效流于形式，使得會(huì)計(jì)核算中心在專項(xiàng)資金的監(jiān)管中難以控制。形成專項(xiàng)資金支出效率不高。
(四)監(jiān)督面難于拓寬
會(huì)計(jì)集中核算后，會(huì)計(jì)核算中心一組三人管二十多個(gè)單位的業(yè)務(wù)。大廳式的工作模式，造成了財(cái)務(wù)管理與會(huì)計(jì)核算分離，失去了實(shí)地實(shí)時(shí)監(jiān)督的優(yōu)勢(shì)。單位報(bào)賬時(shí)，會(huì)計(jì)核算中心只能根據(jù)票據(jù)來判斷，一是看單位報(bào)賬發(fā)票的手續(xù)是否完備；二是看票據(jù)是否規(guī)范合法。只要手續(xù)完備，票據(jù)合法有效，不管反映的經(jīng)濟(jì)內(nèi)容是否真實(shí)，都必須報(bào)銷。會(huì)計(jì)核算中心整天忙于報(bào)賬、結(jié)賬、記賬，無法顧及發(fā)票內(nèi)容的真實(shí)性，會(huì)計(jì)監(jiān)督職能難以真正實(shí)現(xiàn)。
三、國(guó)庫集中支付制是完善公共財(cái)政體制的目的
國(guó)庫集中支付制度就是從預(yù)算分配到資金撥付、資金使用、銀行清算直至資金到達(dá)商品和勞務(wù)供應(yīng)者賬戶全程的監(jiān)控制度。其基本含義是：財(cái)政部門在中央銀行設(shè)立一個(gè)統(tǒng)一銀行賬號(hào)，各單位的預(yù)算資金統(tǒng)一在該賬戶下設(shè)分類賬戶進(jìn)行集中管理；財(cái)政支出實(shí)行財(cái)政直接支付或授權(quán)預(yù)算單位支付，通過銀行將款項(xiàng)支付到商品或勞務(wù)供應(yīng)者或用款單位。財(cái)政資金的余額只保存在國(guó)庫單一賬戶。實(shí)行集中支付雖然不改變各部門、單位的支出權(quán)限。但其作用在于建立起預(yù)算執(zhí)行的監(jiān)督管理機(jī)制。財(cái)政部門掌握資金支付權(quán)，可以根據(jù)資金的使用是否符合預(yù)算的規(guī)定而決定是否給予支付。將資金直接支付給商品和勞務(wù)供應(yīng)者而不通過任何中間環(huán)節(jié)?？梢哉莆彰抗P資金的最終去向，為從根本上杜絕在預(yù)算執(zhí)行中的克扣、截留、挪用資金的現(xiàn)象奠定基礎(chǔ)。如果這項(xiàng)改革實(shí)實(shí)在在地推進(jìn)，不僅具有加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理，提高資金使用效率的意義，更具有倡廉、堵亂的作用，意義非同一般。
四、把國(guó)庫集中支付制作為構(gòu)建公共財(cái)政體制框架的一部分
對(duì)于已實(shí)行會(huì)計(jì)集中核算制的縣(市)財(cái)政尤其是財(cái)力不佳的地區(qū)，在現(xiàn)階段利用核算中心現(xiàn)有的條件和基礎(chǔ)實(shí)施國(guó)庫集中支付制，不僅可以合理地利用人才資源，節(jié)約行政運(yùn)行成本，而且可以達(dá)到完善公共財(cái)政體制的目的，具有較大的現(xiàn)實(shí)意義。
(一)會(huì)計(jì)集中核算制的運(yùn)行方式為國(guó)庫集中支付制的實(shí)施創(chuàng)造了有利條件
會(huì)計(jì)集中核算制要求取消單位原有的財(cái)政性資金銀行賬戶，實(shí)行單一賬戶制度，采取“集中管理、統(tǒng)一開戶、分戶核算”的運(yùn)作方式，為國(guó)庫集中支付制的單一賬戶制度實(shí)施創(chuàng)造了條件。
(二)會(huì)計(jì)集中核算制已成為國(guó)庫集中支付制的有效補(bǔ)充
會(huì)計(jì)集中核算制實(shí)行集中支付，統(tǒng)一辦理資金結(jié)算和統(tǒng)一發(fā)放工資，實(shí)際上已擁有了一部分國(guó)庫集中支付的功能。通過對(duì)單位預(yù)算的有效執(zhí)行，使財(cái)政監(jiān)督深入到預(yù)算編制的各個(gè)環(huán)節(jié)，可以從根本上提高預(yù)算的科學(xué)性和準(zhǔn)確性，并成為國(guó)庫集中支付制的有效補(bǔ)充。
(三)會(huì)計(jì)集中核算制要求財(cái)政資金實(shí)行集中核算，這種方式為國(guó)庫集中支付制實(shí)現(xiàn)“收入直繳，支出直撥”創(chuàng)造了有利條件
在國(guó)庫集中支付下。收入通過銀行清算系統(tǒng)直接繳入國(guó)庫單一賬戶。不設(shè)立過渡性賬戶。支出通過財(cái)政直接支付或財(cái)政授權(quán)預(yù)算單位支付，其目的是加強(qiáng)財(cái)政監(jiān)督，增強(qiáng)財(cái)政的宏觀調(diào)控能力。后者要求單位資金實(shí)行收支兩條線、收繳分離。單位的收入要求直接進(jìn)入財(cái)政專戶或?qū)?chǔ)。在“三權(quán)不變”的原則下，由單位領(lǐng)導(dǎo)審核批準(zhǔn)。經(jīng)過核算中心審核無誤后。由核算中心統(tǒng)一辦理各項(xiàng)收支業(yè)務(wù)。雖然目的是加強(qiáng)核算單位日常的財(cái)務(wù)管理，但因?yàn)榧泻怂闼纬傻臅?huì)計(jì)核算職能的獨(dú)立性仍然使財(cái)政監(jiān)督得到了加強(qiáng)，財(cái)政宏觀調(diào)控能力空前提高，促進(jìn)作用非常明顯。
五、會(huì)計(jì)集中核算與國(guó)庫集中支付的有機(jī)結(jié)合
(一)指導(dǎo)思想
建立以會(huì)計(jì)集中核算制為依托，以國(guó)庫科為龍頭，將國(guó)庫集中支付中心與會(huì)計(jì)核算中心合并為第二層次，以大量的行政事業(yè)單位為第三層次的金字塔形的財(cái)政資金劃撥和核算體系。
(二)具體結(jié)合
1機(jī)構(gòu)與賬戶設(shè)置
將國(guó)庫集中支付中心設(shè)置在會(huì)計(jì)核算中心，整合人力資源，合并辦公；中心在商業(yè)銀行新開設(shè)兩個(gè)統(tǒng)一賬戶，一個(gè)作為財(cái)政國(guó)庫支付機(jī)構(gòu)的零余額賬戶，承擔(dān)具體支付和與國(guó)庫的結(jié)算業(yè)務(wù)；另一個(gè)作為財(cái)政部門為單位開設(shè)的零余額賬戶，承擔(dān)單位的具體委托支付和與國(guó)庫的結(jié)算業(yè)務(wù)；單位非財(cái)政性資金則仍然通過核算中心原為單位設(shè)立的統(tǒng)一賬戶進(jìn)行支付，實(shí)行分戶核算；單位的小額、零星費(fèi)用仍然采用備用金制度。
2會(huì)計(jì)核算中心原有的崗位可同時(shí)成為國(guó)庫支付執(zhí)行機(jī)構(gòu)的工作崗位
會(huì)計(jì)核算中心原有的會(huì)計(jì)核算崗位可以成為支付機(jī)構(gòu)的支付審核崗位，承擔(dān)管理單位預(yù)算指標(biāo)、審核單位提出的用款計(jì)劃和支付申請(qǐng)、審核單位的報(bào)銷單據(jù)、登記單位的支出明細(xì)賬等業(yè)務(wù)。原有的資金會(huì)計(jì)和出納崗位可成為國(guó)庫支付機(jī)構(gòu)的資金會(huì)計(jì)崗位，承擔(dān)管理國(guó)庫資金、支付機(jī)構(gòu)零余額賬戶和小額現(xiàn)金賬戶。簽發(fā)國(guó)庫支付令。賬戶與國(guó)庫之間的結(jié)算工作等業(yè)務(wù)。原有的稽核崗位可成為國(guó)庫支付機(jī)構(gòu)的稽審崗位，繼續(xù)履行稽核職能。
3中心的工作重點(diǎn)應(yīng)從日常會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)向會(huì)計(jì)審核和監(jiān)督轉(zhuǎn)變，并逐步承接部分國(guó)庫支付業(yè)務(wù)
會(huì)計(jì)計(jì)量過程可以分為初始計(jì)量(initialmeasurement)和后續(xù)計(jì)量(subsequentmeasurement)。初始計(jì)量是對(duì)交易和事項(xiàng)的數(shù)量加以衡量、計(jì)算和確定，以便在復(fù)式簿記系統(tǒng)中能被記錄，轉(zhuǎn)化為貨幣表現(xiàn)的財(cái)務(wù)信息;后續(xù)計(jì)量則要衡量和確定該交易與事項(xiàng)的貨幣數(shù)量在初始計(jì)量后的變動(dòng)情況，以反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況及變動(dòng)的財(cái)務(wù)成果。一般來說，以歷史成本計(jì)量為中心的傳統(tǒng)會(huì)計(jì)計(jì)量側(cè)重的是初始計(jì)量---傳統(tǒng)會(huì)計(jì)環(huán)境穩(wěn)定少變，資產(chǎn)形態(tài)單一，大部分資產(chǎn)和負(fù)債在初始計(jì)量后，其價(jià)值基本不變，原則上不需要后續(xù)計(jì)量。除非兩種情況:第一，同質(zhì)資產(chǎn)的銷售和處置;第二，按歷史成本計(jì)量資產(chǎn)的折舊和耗用。但是這兩種情況并非是嚴(yán)格意義上的后續(xù)計(jì)量，它只是對(duì)原始價(jià)值的調(diào)整。
新經(jīng)濟(jì)形勢(shì)下傳統(tǒng)的資產(chǎn)定義和資產(chǎn)形態(tài)發(fā)生了巨大的變化，風(fēng)險(xiǎn)價(jià)值已成為資產(chǎn)價(jià)值的重要內(nèi)容。以歷史成本進(jìn)行的初始計(jì)量，當(dāng)資產(chǎn)價(jià)值頻繁變化時(shí)，已不能滿足信息使用者的要求，后續(xù)計(jì)量在所難免;有的資產(chǎn)甚至根本不存在歷史成本，如衍生金融工具，僅僅是一種合約，從簽約到結(jié)算過程，金融資產(chǎn)和金融負(fù)債具有很大不確定性，需要經(jīng)常以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。在會(huì)計(jì)計(jì)量變革問題上，我們已經(jīng)將許多筆墨用在了計(jì)量屬性從歷史成本到公允價(jià)值等現(xiàn)值手段的討論上，其實(shí)，會(huì)計(jì)計(jì)量過程的重心已從初始計(jì)量轉(zhuǎn)移到后續(xù)計(jì)量，這種側(cè)重的變化本身就是會(huì)計(jì)計(jì)量的變革。
二、折經(jīng)濟(jì)形勢(shì)下的現(xiàn)實(shí)選擇
21世紀(jì)是一個(gè)知識(shí)時(shí)代和信息時(shí)代。這個(gè)時(shí)代資產(chǎn)的形態(tài)、會(huì)計(jì)環(huán)境及計(jì)量特征都發(fā)生了巨大的變化。后續(xù)計(jì)量之所以成為新經(jīng)濟(jì)形勢(shì)下會(huì)計(jì)計(jì)量的重心，究其原因無非是以上變化的巨大影響。
1·資產(chǎn)形態(tài)的進(jìn)化
資產(chǎn)是會(huì)計(jì)計(jì)量的對(duì)象，傳統(tǒng)的資產(chǎn)形態(tài)以有形資產(chǎn)為主，在資產(chǎn)交易過程中，歷史成本是確鑿的，交易后其價(jià)值也相當(dāng)穩(wěn)定，因而后續(xù)計(jì)量并不受關(guān)注。然而，隨著科技的進(jìn)步和資本市場(chǎng)的發(fā)展，兩種新型資產(chǎn)在資產(chǎn)總量中的比重逐步攀升。
第一，軟性資產(chǎn)。軟性資產(chǎn)是指企業(yè)的知識(shí)、軟件、商譽(yù)、人力資源價(jià)值等區(qū)別于傳統(tǒng)資產(chǎn)，具有高技術(shù)含量，體現(xiàn)極具發(fā)展?jié)摿Φ馁Y產(chǎn)。軟性資產(chǎn)之所以日益受到人們的注意，是因?yàn)槠淠芙o企業(yè)帶來巨大的經(jīng)濟(jì)利益。據(jù)統(tǒng)計(jì)，二十世紀(jì)初知識(shí)對(duì)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的貢獻(xiàn)僅為5%-20%，而現(xiàn)在這個(gè)數(shù)字已達(dá)60%-80%，隨著信息高速公路的開通，此數(shù)字將達(dá)到90%以上。軟性資產(chǎn)還有一個(gè)重要特點(diǎn)，就是價(jià)值不斷變化。初始計(jì)量時(shí)的投人資本只是其價(jià)值中很小的一部分。實(shí)物資產(chǎn)在使用中被消耗掉，而軟性資產(chǎn)則不會(huì)因?yàn)楸皇褂枚АＫ谑褂眠^程中可能會(huì)增值，其增值額是巨大的，因而需要將其放在市場(chǎng)中以公允價(jià)值進(jìn)行經(jīng)常的后續(xù)評(píng)價(jià)，才能完整地反映企業(yè)整體資源狀況和生產(chǎn)力水平。
第二，虛擬資產(chǎn)。高速發(fā)展的證券市場(chǎng)和金融市場(chǎng)使現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)中虛擬成分大大增加，信用制度和資產(chǎn)貨幣化使資本脫離實(shí)物經(jīng)濟(jì)運(yùn)行，資本的增值不僅僅只表現(xiàn)為實(shí)物與貨幣的循環(huán)，而直接形成G-G''''的資本增值。虛擬資本有兩大特點(diǎn)，一是高收益性，二是高風(fēng)險(xiǎn)性。股票、債券、其他金融工具等虛擬資產(chǎn)的價(jià)格，在價(jià)值的兩端隨著人們的心理而上下起伏。非虛擬資產(chǎn)的增值來源于企業(yè)行為對(duì)市場(chǎng)的替代效率，其價(jià)值具有一定的穩(wěn)定性，一般不再進(jìn)人市場(chǎng)交易，所以初始計(jì)量已經(jīng)能夠解決量化的披露需要。而虛擬資產(chǎn)正好相反，風(fēng)險(xiǎn)價(jià)值是其價(jià)值增值的主要部分。如果只初始計(jì)量其投人價(jià)值，則完全拋棄了其風(fēng)險(xiǎn)價(jià)值主體，會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性喪失殆盡。
2·會(huì)計(jì)環(huán)境的影響
會(huì)計(jì)環(huán)境的巨大變化是后續(xù)計(jì)量倔起的重要原因。首先，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)變得極其復(fù)雜。單一的工業(yè)大生產(chǎn)時(shí)代一去不返，各種各樣的投資活動(dòng)層出不窮，權(quán)益的主體日益復(fù)雜，企業(yè)已成為社會(huì)資產(chǎn)的一部分。同時(shí)，資本市場(chǎng)的發(fā)展，資產(chǎn)取得方式的多樣化，使資產(chǎn)價(jià)值形成不再是一次投資的結(jié)果。兼并、重組、聯(lián)營(yíng)等經(jīng)營(yíng)方式使資產(chǎn)價(jià)值的變化更加頻繁，這些都加大了會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量的難度。傳統(tǒng)計(jì)量模式是封閉的過程，它計(jì)量和反映的是投資形成時(shí)點(diǎn)上的資產(chǎn)價(jià)值，根本不能全面準(zhǔn)確地反映真實(shí)情況。其次，不確定性增加。按會(huì)計(jì)要素分類的企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)與價(jià)值之間的偏離日趨嚴(yán)重。企業(yè)短期行為增多，網(wǎng)絡(luò)公司大量存在，交易方式多樣化，企業(yè)價(jià)值的動(dòng)態(tài)變化更加難以定勢(shì)。第三，風(fēng)險(xiǎn)加大。信息技術(shù)的發(fā)展，高新技術(shù)層出不窮，知識(shí)的快速更新與膨脹，科技、制度、管理等的不斷創(chuàng)新帶來了企業(yè)所處環(huán)境的瞬息萬變，使競(jìng)爭(zhēng)更加劇烈，企業(yè)經(jīng)營(yíng)的風(fēng)險(xiǎn)加大，同時(shí)信息使用者的決策風(fēng)險(xiǎn)也加大。風(fēng)險(xiǎn)收入成為一種穩(wěn)定的收人來源。準(zhǔn)確揭示這部分價(jià)值，遠(yuǎn)非初始計(jì)量能夠勝任。
會(huì)計(jì)計(jì)量必須突破封閉式計(jì)量的限制，在初始確認(rèn)與計(jì)量之后進(jìn)行后續(xù)確認(rèn)與計(jì)量來反映企業(yè)價(jià)值的變動(dòng)，提供風(fēng)險(xiǎn)價(jià)值的動(dòng)態(tài)信息;達(dá)到計(jì)量結(jié)果與客觀現(xiàn)值的一致，減少不確定性對(duì)預(yù)測(cè)未來現(xiàn)金流量的影響。后續(xù)計(jì)量的側(cè)重與會(huì)計(jì)環(huán)境的變化密切相關(guān)，它能準(zhǔn)確地體現(xiàn)環(huán)境的復(fù)雜性、不確定性、風(fēng)險(xiǎn)性，客觀地反映經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。
3·會(huì)計(jì)信息需求的變化
會(huì)計(jì)環(huán)境的變化也在改變著信息使用者的需求。信息使用者的需求變化刺激會(huì)計(jì)的發(fā)展變革。第一，信息使用者更重視會(huì)計(jì)信息的時(shí)效性。傳統(tǒng)會(huì)計(jì)中信息披露不充分、不及時(shí)，而且知識(shí)的快速更新與滲透，帶動(dòng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的日新月異，縮短了會(huì)計(jì)信息的有效期限，依據(jù)歷史信息進(jìn)行決策的風(fēng)險(xiǎn)加劇，因?yàn)檫^去的買價(jià)對(duì)于當(dāng)前的財(cái)務(wù)決策來說是毫不相干的。第二，過去很長(zhǎng)一段時(shí)間里，信息使用者把注意力更多地放在了企業(yè)的利潤(rùn)表上，注重經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)與原始成本的比較。新的經(jīng)濟(jì)條件下，信息使用者更注重企業(yè)的現(xiàn)在和將來，關(guān)注他們的投資是否會(huì)增值，企業(yè)在嚴(yán)峻的競(jìng)爭(zhēng)中是否具有成長(zhǎng)價(jià)值。信息需求者的這種轉(zhuǎn)變，使會(huì)計(jì)計(jì)量已不能停留在以歷史成本為主的初始計(jì)量之上，而在客觀上要求會(huì)計(jì)計(jì)量以公允價(jià)值為基礎(chǔ)，提供企業(yè)現(xiàn)實(shí)條件下的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。這就必然強(qiáng)調(diào)以后續(xù)計(jì)量來反映這部分價(jià)值的動(dòng)態(tài)信息。后續(xù)計(jì)量迎合了信息使用者需求的變化，而后者則推動(dòng)后續(xù)計(jì)量成為會(huì)計(jì)計(jì)量的核心。
三、支撐這一選擇的思想技術(shù)條件
I·財(cái)務(wù)報(bào)告由信息觀向計(jì)量觀轉(zhuǎn)變
傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)告是根據(jù)歷史成本基礎(chǔ)和名義財(cái)務(wù)資本保全概念編制的。采用的是信息觀，即在有效市場(chǎng)前提下，在不完全和不完善市場(chǎng)中，企業(yè)以歷史成本基礎(chǔ)編制會(huì)計(jì)報(bào)表提供會(huì)計(jì)信息。這種觀念下的會(huì)計(jì)計(jì)量?jī)H僅只是配比的工具。然而市場(chǎng)條件的改變，會(huì)計(jì)模式面臨調(diào)整。計(jì)量觀是指在完善的市場(chǎng)條件下，對(duì)資產(chǎn)和權(quán)益以公允價(jià)值進(jìn)行確認(rèn)與計(jì)量來提供信息。計(jì)量觀下財(cái)務(wù)報(bào)告的重心將由利潤(rùn)表轉(zhuǎn)移到資產(chǎn)負(fù)債表上。會(huì)計(jì)計(jì)量的目的是有效地反映企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債價(jià)值。勞倫斯·A·溫巴奇說過:"傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)告模式正在被打破，現(xiàn)在是會(huì)計(jì)師們應(yīng)注意未來發(fā)展的時(shí)刻。"FASB在第3號(hào)概念公告中更提出了全面收益概念，從而使沿用數(shù)十年的收益確認(rèn)的"收入/費(fèi)用觀"轉(zhuǎn)向"資產(chǎn)/負(fù)債觀，計(jì)量觀所引發(fā)的種種變化，使以公允價(jià)值為計(jì)量基礎(chǔ)的后續(xù)計(jì)量有了堅(jiān)實(shí)的思想基礎(chǔ)。
2·資本市場(chǎng)的完善，公允價(jià)值的取得更具有客觀公允性
公允價(jià)值對(duì)于資產(chǎn)，尤其是虛擬資產(chǎn)和軟性資產(chǎn)的計(jì)量，具有特別的適應(yīng)性。FASB曾明確表示:"在未來準(zhǔn)則制定考慮中，當(dāng)應(yīng)用現(xiàn)值技術(shù)在資產(chǎn)和負(fù)債的初始計(jì)量和重新開始計(jì)量時(shí)，本委員會(huì)預(yù)期采用公允價(jià)值作為計(jì)量屬性。"如果采用公允價(jià)值進(jìn)行現(xiàn)值計(jì)量，則在初始計(jì)量后，必然存在后續(xù)計(jì)量。因?yàn)楝F(xiàn)值具有動(dòng)態(tài)變化性;要做到公允客觀就必然不斷地進(jìn)行后續(xù)確認(rèn)與計(jì)量。
工業(yè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，資本市場(chǎng)還不健全完善，公允價(jià)值的取得有失公允，致使人們對(duì)公允價(jià)值持懷疑的態(tài)度。知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代是信息爆炸的時(shí)代。各種各樣的報(bào)價(jià)機(jī)構(gòu)增多，使資本市場(chǎng)的信息需求得到了保證;世界經(jīng)濟(jì)一體化，使相互分割的資本市場(chǎng)成為一個(gè)統(tǒng)一體;金融市場(chǎng)不斷完善，公允價(jià)值可以隨時(shí)準(zhǔn)確地獲取，且減少了人為估計(jì)的成份;完善的資本市場(chǎng)提的信息是為眾人所接受的，極具有效性。因而可以說公允價(jià)值的客觀公允性是無可非議的。與此同時(shí)，科學(xué)技術(shù)的發(fā)展則為其提供了完備的物質(zhì)基礎(chǔ)。信息技術(shù)的廣泛使用為信息快速準(zhǔn)確傳送提供了條件?，F(xiàn)代通信技術(shù)的寬帶化、智能化、個(gè)人化和多媒體化的綜合業(yè)務(wù)數(shù)字功能，為大規(guī)模的生產(chǎn)與共享知識(shí)、信息奠定了基礎(chǔ)。后續(xù)計(jì)量通過這些工具獲取信息，既快速方便又成本低廉。大量復(fù)雜繁瑣的數(shù)據(jù)經(jīng)過計(jì)算機(jī)的加工后以數(shù)據(jù)庫形式直接存在于計(jì)算機(jī)中，完備的物質(zhì)條件使頻繁后續(xù)計(jì)量操作起來極為方便。這樣后續(xù)計(jì)量又有了必備的技術(shù)條件。
總之，后續(xù)計(jì)量已成為新經(jīng)濟(jì)形勢(shì)下會(huì)計(jì)計(jì)量的中心和重點(diǎn)，這是必然的，也是現(xiàn)實(shí)的。正是經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的發(fā)展、信息需求的變化，決定了會(huì)計(jì)計(jì)量的演進(jìn)和逐步完善。
參考文獻(xiàn)
