時間：2023-03-07 15:18:29
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摘要：隨著教育事業(yè)的改革，高校的資金來源由財政撥款變?yōu)橐载斦芸顬橹鳌⑵渌喾N渠道為輔的模式，使高校在一定程度上被“企業(yè)化”了，也使高校在提高教學質量的同時必須控制質量成本以提高效益。為此，本文提出了將作業(yè)質量成本管理引入高校的觀點。在論述作業(yè)質量成本管理的含義、形成條件及將其引入高校的合理性基礎上，詳細論述了作業(yè)質量成本管理在高校中的應用。最后提出用查理•戴明的PDCA管理模式來完善作業(yè)質量成本管理在高校中的運行環(huán)境，使其發(fā)揮最大功效。
一、引言
隨著我國教育事業(yè)的改革和發(fā)展，高等學校的數(shù)量不斷增加，辦學規(guī)模不斷擴大。高等學校的管理模式由原來計劃經濟條件下的高度集中管理，逐步轉化為“政府宏觀管理、學校面向社會自主辦學”的新模式。高校的法人地位進一步得到確立。在市場經濟條件下，以法人地位立足的高校要生存，要在生存中求發(fā)展，就必須有高質量的、適應社會需求的，并且在將來能為社會做出貢獻的產品。因此各大高校紛紛引入ISO90000質量管理體系，以提高其教學質量。但質量不是免費的，質量意味著成本。高校在提高教學質量的同時必須控制或降低成本，才能提高其效益，以謀求更好地發(fā)展。為此，本文提出將作業(yè)質量成本管理運用于高校管理體系中的觀點。
二、作業(yè)質量成本管理的含義及其形成條件
（一）作業(yè)質量成本管理的含義
質量成本是20世紀下半葉由美國著名的質量管理專家費根鮑姆（A.V.Feigenbaum）提出，一般是指企業(yè)為了保證和提高產品質量或作業(yè)質量而發(fā)生的一切費用，以及因未達到質量標準而產生的一切損失或賠償費用。質量成本管理是對質量成本進行管理的一種應用管理技術。主要包括：質量成本的統(tǒng)計、核算、分析、考核及質量成本的計劃與控制等。
作業(yè)質量成本管理是20世紀后期形成的，是將作業(yè)管理與質量成本管理相結合，并以質量作業(yè)為核心，將“作業(yè)”、“成本動因”等概念引入到質量成本管理中，是質量成本管理的一種方法。目的是為評定質量體系的有效性提供手段，并為企業(yè)制定內部質量改進計劃、降低成本提供重要依據(jù)。
（二）作業(yè)質量成本管理的形成條件
傳統(tǒng)的質量成本管理是以“產品”為中心。質量成本管理的各個環(huán)節(jié)是圍繞一定產品的質量成本而展開的，對質量成本的發(fā)生本源及其動因缺乏了解。20世紀80年代以后，在美國出現(xiàn)的以“作業(yè)”為核心的作業(yè)成本計算（ABC）及其相繼發(fā)展的作業(yè)成本管理（ABCM），為變革傳統(tǒng)質量成本管理，提出作業(yè)質量成本管理提供了重要思路?，F(xiàn)代企業(yè)制度及其管理現(xiàn)代化的科學管理需要，以及企業(yè)的競爭環(huán)境為作業(yè)成本管理的出現(xiàn)提供了客觀環(huán)境和動力?？萍嫉倪M步，尤其是電子計算技術的發(fā)展為其出現(xiàn)提供了技術支持。由此可見，把質量成本管理從“產品”層深入到每一個“作業(yè)”層，形成以“作業(yè)”為核心的作業(yè)質量成本管理體系，是企業(yè)在競爭環(huán)境下的必然選擇，也是經濟發(fā)展的必然結果。
三、作業(yè)質量成本管理運用于高校的合理性及意義
（一）作業(yè)質量成本管理運用于高校的合理性
在市場經濟條件下，以法人地位自居的高校表現(xiàn)出的產業(yè)性毋庸置疑?！吨腥A人民共和國高等教育法》規(guī)定：“高等教育的任務是培養(yǎng)具有創(chuàng)新精神和實踐能力的高級專門人才，發(fā)展科學技術文化，促進社會主義現(xiàn)代化建設”。由此可見，高等教育的職能是人才培養(yǎng)、科學發(fā)明創(chuàng)造及為社會服務。高校三大職能活動過程已表現(xiàn)出與企業(yè)生產的類似性和漸進性?？梢姼咝Ｔ谝欢ǔ潭壬弦驯弧捌髽I(yè)化”了。以高校人才培養(yǎng)過程為例：就如同生產產品的過程，其基本環(huán)節(jié)包括：招生宣傳（廣告）——招生（進原料）——在校教育（加工生產）——畢業(yè)考核（產品檢驗）——畢業(yè)分配（出廠）——用人單位的使用及畢業(yè)生信息反饋（質量跟蹤）。由此可知，高校的“生產”過程由多個“作業(yè)”組成，且各“作業(yè)”間的界限及職能比較明確。已被“企業(yè)化”的高校必須也已經以法人地位在今天的市場經濟中競爭、生存。因此，它所面臨的外部環(huán)境同企業(yè)已無很大差異。所以，作業(yè)質量成本管理所需要的外部環(huán)境——以“作業(yè)”為核心的計算體系和管理體系、現(xiàn)代科學技術的支持、現(xiàn)代企業(yè)制度及管理科學化以及激烈的競爭環(huán)境等，高校都已經具備。因此，將作業(yè)質量成本管理引入高校是完全合理的。
同時，更重要的是，高校在引入質量認證體系提高質量的同時，也耗費了巨大的資源，所以質量不是免費的，質量是需要成本的。高校要在競爭中發(fā)展、壯大就必須控制質量成本，提高效益。因此，引入質量成本管理也是必然的選擇。
（二）作業(yè)質量成本管理運用于高校的意義
首先，作業(yè)質量成本管理體現(xiàn)了“過程管理”的新思維，把高校質量成本管理深入的“作業(yè)”過程，實現(xiàn)了高校質量成本的動態(tài)管理。
其次，作業(yè)質量成本管理體現(xiàn)了“源流管理”的思想，把“成本動因”理論引入高校質量成本管理，引導高校從本源上尋求減少或消除無效質量作業(yè)，控制作業(yè)質量耗費，也使高校質量成本管理處于不斷改善的環(huán)境中，有利于高校各部門加強質量成本的控制，挖掘質量成本降低的潛力及準確計算“產品”成本。
四、作業(yè)質量成本管理在高校中的應用
對于高校來說，作業(yè)質量成本管理的運用應包括高校作業(yè)質量成本計算和作業(yè)質量成本管理。
（一）高校作業(yè)質量成本的計算
高校作為非盈利性事業(yè)單位，改革前資金主要或全部來源于財政撥款，對于成本的核算重視不高，且高校的質量成本具有分散性、隱蔽性的特點，使高校的質量成本容易被忽視，因而正確核算高校的質量成本顯得非常重要。核算的基本步驟包括：
1、確認高校主要質量作業(yè)和質量作業(yè)中心。高校質量作業(yè)是指高校為保證和提高教學質量活動的作業(yè)。質量作業(yè)中心是指圍繞某一重要業(yè)務過程的質量關聯(lián)作業(yè)所組成的集合體。質量作業(yè)通常包括控制作業(yè)和控制失效作業(yè)?？刂谱鳂I(yè)主要指預防作業(yè)和鑒定作業(yè)；控制失效作業(yè)主要是內部損失作業(yè)和外部損失作業(yè)。參考企業(yè)質量成本的分類，并結合高校的特點，本文將高校質量作業(yè)分為：預防作業(yè)、鑒定作業(yè)、內部損失作業(yè)和外部損失作業(yè)。并按質量成本的構成，分設四個質量作業(yè)中心：預防作業(yè)中心、鑒定作業(yè)中心、內部損失作業(yè)中心和外部損失作業(yè)中心。下面結合高校的特點，將不同的質量成本分別歸集到相關的作業(yè)中心中去。具體如下表所示：
預防作業(yè)中心鑒定作業(yè)中心內部損失作業(yè)中心外部損失作業(yè)中心
質量計劃工作新生檢測“產品”報廢質量訴訟
質量培訓期中檢測“產品”返修質量索賠
質量改進措施期終檢測“產品”復檢
質量審核教育設施檢修
質量獎勵
教育能力研究
確認高校主要的質量作業(yè)及確定質量作業(yè)中心，為資源耗費在不同作業(yè)中心中進行分配提供了基礎，也為成本發(fā)生源的明確提供了前提條件，同時質量作業(yè)的歸集，質量作業(yè)中心的明確在一定程度上使大家對質量成本有更一進步的認識和責任心。因此，質量作業(yè)及作業(yè)中心的確認是作業(yè)質量成本管理開展的重要基礎，高校應扎扎實實地作好這一確認工作。
2、將高校質量作業(yè)耗費的資源，按“資源動因”分配到各作業(yè)中心。高校質量作業(yè)耗用資源及作業(yè)量的多少，決定著資源的耗用量。這種資源耗用量與高校質量作業(yè)之間的關系，體現(xiàn)為“資源動因”，它是分配資源耗用的基礎。結合高校來說，就是將耗用的資源按一定的標準——即“資源動因”分配到四大作業(yè)中心。明確各作業(yè)中心的資源耗用總量，有利于成本發(fā)生源的明確，使各作業(yè)中心能夠對自己的責、權更明確，有利于質量成本的控制。同時也為下一步將質量作業(yè)成本分配到各“產品”打下了基礎。此步最重要的是“資源動因”的確定。高校應根據(jù)自己的實際情況并聯(lián)系外界環(huán)境正確確定“資源動因”。
3、將按“資源動因”分配到各作業(yè)中心的資源耗用量，按照“成本動因”分配到各“產品”，正確核心各產品的成本?；谝陨细咝Ｙ|量成本的計算方法，高校可編制質量成本匯總明細賬。具體如下表所示：
××高?！痢聊甓冉逃|量成本匯總表
項目
單位高校質量成本匯總合計
本科生研究生二學位……金額（元）百分比（%）
預
防
成
本質量計劃工作費
質量培訓費
質量改進措施費
質量審核費
質量獎勵費
教育能力研究費
鑒
定
成
本新生檢測費
期中檢測費
期終檢測費
教學設施檢修費
內損成本“產品”報廢損失
“產品”返修損失
“產品”復檢損失
外損成本質量訴訟費
質量索賠費
合計
注：表中“百分比”為該項目占總費用的比例。
按照作業(yè)質量成本計算的高校教育質量成本匯總明細表，有利于高校明確各種“產品”，如“本科生”、“研究生”、“二學位”等所產生的質量成本及其構成。使我們能夠明確每一類質量成本的重要性及占總費用的百分比。為從根本上解決質量成本的控制和降低問題，提供了可能性。
（二）高校作業(yè)質量成本管理
高校作業(yè)質量成本管理是將作業(yè)質量成本管理體系引入高校管理中，是在高校作業(yè)質量成本計算框架上的延伸和發(fā)展。具體包括：
1．高校質量作業(yè)分析。高校質量作業(yè)分析可以按質量作業(yè)中心進行。由于質量作業(yè)中心是由圍繞某一重要業(yè)務過程的質量關聯(lián)作業(yè)組成的，所以以作業(yè)中心為單位對質量作業(yè)進行分析會更透徹，更清晰。對某項具體的高校質量作業(yè)可從定性分析到定量分析，直到為顧客提供滿意質量的效果分析，以此層層深入下去，實現(xiàn)對質量作業(yè)的動態(tài)管理。
2．高校質量作業(yè)的成本動因分析。成本動因是推動成本的本源，對高校質量作業(yè)的成本動因進行分析的目的是通過對成本動因的分析來減少或消除低效和無效的質量作業(yè)，以及因這些質量作業(yè)所耗用的資源，這是從根源上尋找優(yōu)化高校質量作業(yè)和質量成本的有效方法。它可通過“頭腦風暴法”由各作業(yè)中心相關人員協(xié)作找出。
3．建立績效評價體系。該體系是對作業(yè)質量成本管理的效果進行分析評價。在具體評價時應首先統(tǒng)計各質量作業(yè)中心的業(yè)績，這是評價的基礎。而對于各質量作業(yè)中心的業(yè)績必須與其定立的質量目標與質量成本目標相聯(lián)系，即考核其是否完成了目標及完成程度。這不但有利于質量目標及質量成本目標的實現(xiàn)，同時也增強了各質量作業(yè)中心的緊密度、依賴感，增強了各部門的質量成本意識。
以上三個步驟緊密相連、互相補充，缺一不可。
五、高校作業(yè)質量成本管理的環(huán)境
高校作業(yè)質量成本管理是高校質量成本管理的一個環(huán)節(jié)，更確切地說是檢測環(huán)節(jié)。要使這個環(huán)節(jié)的作用最大限度地發(fā)揮出來，則必須為其提供一個較好的運行環(huán)境。為此，本文將查理•戴明（CharlesDming）的PDCA管理模式引入到高校的作業(yè)質量成本管理中。
（一）P階段。此階段是規(guī)劃階段。做規(guī)劃時以提高高校教學質量水平，降低高校質量成本支出為目標，通過對高校目前實際質量成本支出的分析，制定本期改進目標。針對改進目標，確定下一步高校質量成本改進重點，研究改進方案，確定具體措施和方法。
（二）D階段。按照改進計劃，實施高校質量成本改進。在實施計劃之前，高校應對相關人員進行計劃實施培訓，樹立降低質量成本重要性的意識。在實施過程中，應對整個實施計劃進行嚴格控制。
（三）C階段。對照計劃要求，通過檢測高校質量水平及高校質量成本核算，來檢查、驗證、改進計劃實施結果。
（四）A階段。在分析改進計劃的實施結果的基礎上，總結改進成果，并形成標準，以供以后實施。對于繼續(xù)存在的問題，進入下一次改進循環(huán)。
高校質量成本控制的PDC模型是一個周而復始、不斷提高的動態(tài)循環(huán)過程，每經過一次循環(huán)，高校的質量成本就會得到改善。高校的作業(yè)質量成本管理更側重于第三階段，也為第四個階段打下了基礎。但對于其他三個階段的涉及較少。因此高校在具體執(zhí)行作業(yè)質量成本管理時應同時加強其他三個階段的工作，以使作業(yè)質量成本管理發(fā)揮更大的作用，
六、結論
綜上所述，本文得出了以下結論：
第一，在論述了作業(yè)質量成本管理的含義及形成之后，本文指出將作業(yè)質量成本管理引入以法人地位立足于市場經濟中的“企業(yè)化”高校是合理的，也是必然的。
一、作業(yè)成本管理（ABCM）：精簡作業(yè)、提高效能
作業(yè)成本管理（ABCM）是基于作業(yè)成本法（ABC）的新型集中化管理方法。它通過作業(yè)成本計量，開展成本鏈分析，指導企業(yè)有效執(zhí)行作業(yè)，降低成本，提高效率。
作業(yè)成本法是個性化的成本核算方法。在推行科學和流程管理的企業(yè)，一定要以客戶和作業(yè)流程為中心來對工作任務進行管理，即開展作業(yè)成本管理。
作業(yè)成本管理（Activity-BasedCostingManagement，ABCM）是以提高客戶價值、增加企業(yè)利潤為目的，基于作業(yè)成本法的新型集中化管理方法。它通過對作業(yè)及作業(yè)成本的確認、計量，最終計算產品成本，同時將成本計算深入到作業(yè)層次，對企業(yè)所有作業(yè)活動追蹤并動態(tài)反映，進行成本鏈分析，包括動因分析、作業(yè)分析等，為企業(yè)決策提供準確信息；指導企業(yè)有效地執(zhí)行必要的作業(yè)，消除和精簡不能創(chuàng)造價值的作業(yè)，從而達到降低成本，提高效率的目的。
許多國際性的大型制造和IT企業(yè)如惠普公司都已實施了作業(yè)成本管理，中國的一些領先型制造企業(yè)如許繼電氣集團等也在嘗試開展作業(yè)成本管理，作業(yè)精簡和效能提高的作用十分明顯。
實施作業(yè)成本管理的基礎是建立作業(yè)成本核算模型。而作業(yè)成本要素是構成作業(yè)成本核算模型的元素，本期講座就重點介紹作業(yè)成本管理中的核算要素及實施的主要方法。
二、ABCM的核算要素體系
作業(yè)成本管理涉及的四大核算要素是：資源、作業(yè)、成本對象、成本動因（見圖1）。其中前三個要素是成本的承擔者，成本動因則是導致生產中成本發(fā)生變化的因素，只要能導致成本發(fā)生變化，就是成本動因。
資源
作業(yè)成本管理中的資源，實質上是指為了產出作業(yè)或產品而進行的費用支出，換言之，資源就是指各項費用總體。作為分配對象的資源就是消耗的費用，或可以理解為每一筆費用。資源如果直接面向作業(yè)和成本對象分配，就是傳統(tǒng)成本法的直接材料。
作業(yè)
作業(yè)是指在一個組織內為了某一目的而進行的耗費資源的工作。它是作業(yè)成本管理的核心要素。根據(jù)企業(yè)業(yè)務的層次和范圍，可將作業(yè)分為以下四類：單位作業(yè)、批別作業(yè)、產品作業(yè)和支持作業(yè)：
（1）單位作業(yè)：使單位產品或服務受益的作業(yè)，它對資源的消耗量往往與產品的產量或銷量成正比。常見的作業(yè)如加工零件、每件產品進行的檢驗等；
（2）批別作業(yè)：使一批產品受益的作業(yè)，作業(yè)的成本與產品的批次數(shù)量成正比。常見的如設備調試、生產準備等；
（3）產品作業(yè)：使某種產品的每個單位都受益的作業(yè)。例如零件數(shù)控代碼編制、產品工藝設計作業(yè)等；
（4）支持作業(yè)：為維持企業(yè)正常生產，而使所有產品都受益的作業(yè)，作業(yè)的成本與產品數(shù)量無相關關系。例如廠房維修、管理作業(yè)等。通常認為前三個類別以外的所有作業(yè)均是支持作業(yè)。
成本對象
成本對象是企業(yè)需要計量成本的對象。根據(jù)企業(yè)的需要，可以把每一個生產批次作為成本對象，也可以把一個品種作為成本對象。在顧客組合管理等新的管理工具中，需要計算出每個顧客的利潤，以此確定目標顧客群體，這里的每個顧客就是成本對象。
成本對象可以分為市場類成本對象和生產類成本對象。市場類成本對象的確定主要是按照不同的市場渠道不同的顧客確定的成本對象，它主要衡量不同渠道和顧客帶來的實際收益，核算結果主要用于市場決策，并支持企業(yè)的產品決策。生產類成本對象是在企業(yè)內部的成本對象，包括各種產品和半成品，用于計量企業(yè)內部的生產成果。
成本動因
成本動因，指的是解釋發(fā)生成本的作業(yè)的特性的計量指標，反映作業(yè)所好用的成本或其他作業(yè)所耗用的作業(yè)量。成本動因可分為三類：交易性成本動因、延續(xù)性成本動因和精確性成本動因。
（1）交易性成本動因計量作業(yè)發(fā)生的頻率，例如設備調整次數(shù)、定單數(shù)目等。當所有的產出物對作業(yè)的要求基本一致時，可選擇交易性成本動因，以家電制造企業(yè)為例，安排一次某型號冰箱生產或處理同一型號產品訂貨，所需要的時間和精力與生產了多少產品或訂貨的數(shù)量無關。
（2）延續(xù)性成本動因反映完成某一作業(yè)所需要的時間。如果不同數(shù)量的產品所要求的作業(yè)消耗的資源顯著不同時，則應采用更為準確的計量標準。例如，工藝流程簡單的產品每次所進行的設備調整時間較短，而工藝流程復雜的產品所需要的設備調整時間較長，如果以設備調整次數(shù)為成本動因的話，則可能導致作業(yè)成本計算的不實，此時以設備調整所需要的時間為成本動因更為合適。（3）精確性成本動因直接計算每次執(zhí)行每項作業(yè)所消耗資源的成本。在每單位時間里進行設備調整消耗的人力、技術、資源等存在顯著差異的情況下，則可能需要采用精確性成本動因，直接計算作業(yè)所消耗資源的成本。
三、實施步驟：助ABCM成功
企業(yè)在開展作業(yè)成本管理的過程中，必須結合自身實際情況分步驟實施。但不同企業(yè)的應用也有相當多的共性因素，我們將之歸納為作業(yè)成本管理的實施步驟，參見圖2.
在實施生產作業(yè)成本管理的過程中，注重在這八個步驟的基礎上創(chuàng)新和靈活應用，是實現(xiàn)ABCM成功的關鍵。
作業(yè)調研：
了解企業(yè)運作過程、收集作業(yè)信息
作業(yè)調研目標是詳細了解企業(yè)的經營和作業(yè)過程，理清企業(yè)的成本流動次序和導致成本發(fā)生的因素，了解各個部門對成本的責任，便于設計作業(yè)以及責任控制體系。
作業(yè)認定：
掌握作業(yè)流程并分解歸并
作業(yè)往往分散在企業(yè)的組織結構中，隨著企業(yè)的規(guī)模、工藝和組織形式的不同而不同，認定作業(yè)可采用幾種方法：一是繪制企業(yè)的生產流程圖，將企業(yè)的各種經營過程以網絡的形式表現(xiàn)出來，每一個流程都分解出幾項作業(yè)，最后將相關或同類作業(yè)歸并起來；另一種辦法是從企業(yè)現(xiàn)有的職能部門出發(fā)，通過調查分析，確定各個部門的作業(yè)，再加以匯總；最后一個辦法是召集全體員工開會，由員工或工作組描述其所完成的工作，再進行匯總，這種辦法有助于提高全體員工的參與意識，加速作業(yè)成本管理的實施。前兩種辦法可以較快取得資料，準確性高，不會對員工造成干擾。
成本歸集：
匯集和分析相關成本和成本動因
各類的資源成本在發(fā)生時，已由傳統(tǒng)會計進行了記錄，反映在應付工資、應付賬款、存貨等日記賬中，在本步驟要找出與各項作業(yè)相關的資源成本，可以通過現(xiàn)有的計量指標直接進行分配，例如將材料成本歸集到消耗材料的加工作業(yè)中，也可以通過分析某一職能或某一員工的工作時間在不同作業(yè)上的分配來估計該職能部門的成本或該員工的工資如何分配到不同的作業(yè)上。而后，根據(jù)作業(yè)的類型和資源成本的性質來確定成本動因。
建立成本庫：
按照同質的成本動因將相關的成本入庫
一旦選定作業(yè)成本動因后，就可按照同質的成本動因將相關的成本歸集起來。每個成本庫可以歸集然人工、直接材料、機器設備折舊、管理性費用等。如設備調整人員的工資、福利，調整所用的物料、工具的損耗等。有幾個成本動因，就建立幾個成本庫。建立不同的成本庫按多個分配標準分配制造費用是作業(yè)成本計算優(yōu)于傳統(tǒng)成本計算之處。
設計模型：
建立作業(yè)成本核算模型
在對企業(yè)的運作進行充分了解與分析的基礎上，設計企業(yè)的作業(yè)成本核算模型，主要確定以下內容：企業(yè)資源、作業(yè)和成本對象的確定，包括他們的分類，與各個組織層次的關系，各個計算對象的責任主體，資源作業(yè)分配的成本動因，資源到作業(yè)的分配關系，作業(yè)到產品的分配關系建立。
應用軟件：
選擇/開發(fā)作業(yè)成本實施工具系統(tǒng)
作業(yè)成本管理中需要比傳統(tǒng)會計更豐富的信息，它是建立在大量的計算上的。因此作業(yè)成本的實施離不開應用軟件工具的支持，軟件工具有助于完成復雜的核算任務，有助于對信息進行分析。作業(yè)成本軟件系統(tǒng)提供了作業(yè)成本核算體系構造工具，可以幫助建立和管理作業(yè)成本核算體系，并完成作業(yè)成本核算。
運行分析：
作業(yè)成本運行和結果分析
在建立作業(yè)成本核算體系的基礎上，輸入具體的數(shù)據(jù)，運行作業(yè)成本法。對作業(yè)成本的計算結果進行分析與解釋，如成本偏高的原因，成本構成的變化等。
持續(xù)改進：
開展相關改進工作以實現(xiàn)增值作業(yè)
1.1業(yè)務流程的管理效率較低
業(yè)務流程管理在礦山企業(yè)的管理活動中占有較為重要的作用，它可以幫助企業(yè)對其管理流程進行優(yōu)化，進一步幫助企業(yè)有效降低成本，對企業(yè)管理效率的提高有較為重大的意義。但在實際管理過程中，礦山企業(yè)的業(yè)務流程管理還存在一定的問題，就管理層次與管理流程兩個方面而言，a)就管理層次來說，大多數(shù)礦山企業(yè)只是停留在職能這一層次，大多數(shù)都是以職能為依據(jù)，對企業(yè)組織結構進行設計，使得企業(yè)的結構部門層次較多，各個部門之間的溝通協(xié)調能力差，業(yè)務的分工較為死板，整個企業(yè)的管理效率也較為低下；b)在企業(yè)的管理流程方面，整個管理流程的效率及增值管理并沒有得到足夠的重視，對相關的工作流程缺乏相關的指導，工作效率得不到有效的提高，這也在很大程度上影響了企業(yè)的成本控制。
1.2缺乏完善的成本管理平臺
隨著科學技術的不斷進步，互聯(lián)網技術也逐步在各個企業(yè)中得到了廣泛運用，并在企業(yè)的工作中占有較為重要的地位。對礦山企業(yè)來說，其也應該跟隨時展的步伐，要根據(jù)自身的特點，對企業(yè)先進的技術進行科學合理地運用。但在實際管理過程中，企業(yè)并沒有對管理平臺的發(fā)展引起足夠重視，不少企業(yè)都沒有完善的成本管理系統(tǒng)，很多企業(yè)都僅限于一般財務軟件的運用，并沒有形成一套完善獨立的成本管理系統(tǒng)，這也在一定程度上阻礙了企業(yè)成本管理工作的高效開展。
2降低礦山企業(yè)作業(yè)成本策略分析
2.1準確控制資源
資源是礦山企業(yè)運作過程中至關重要的因素，也是礦山企業(yè)得以運轉的基礎保障。對于礦山企業(yè)而言，高質量的資源無疑會為其創(chuàng)造巨大的收益，高質量的資源主要應具備以下幾個特點：a)合理的勘測程度；b)一定量的規(guī)模；c)高品質的礦石含量；d)具備較好的采礦條件。對于這些資源，礦山企業(yè)首先應選擇合理的勘測方法，要通過科學分析，選出一種效率較高、成本較低、回收率較高的采礦方法。另外，合理的勘測程度還可以減少礦山對探礦工程的補充，進而有效減少探礦的支出，最終達到降低綜合成本的目的。而對于勘測程度相對較高的資源，礦山企業(yè)可以在基建生產期間，對開拓采準工程進行科學合理的布置，這不但可以有效節(jié)約投資成本，還可以降低企業(yè)的經營費用；此外，高品位礦石也可以在很大程度上幫助企業(yè)降低單位礦產品的成本，采礦成本越好，相比之下其成本就顯得越低、效率也越高。
2.2有效控制探采工程
進一步地探礦是每個礦山企業(yè)在生產期間都必不可少的環(huán)節(jié)之一。對已知的礦脈、礦體等進行摸底、探究。詳細而準確地了解相關礦體的情況，不僅可以有效增加地質儲量，還可以為礦塊的設計提供較為詳細的資料，有助于采礦工程更加科學合理地進行。在生產期間，要對已知礦體的周邊礦產進行探礦工作，充分了解礦體周邊是否還存在未知盲礦體或平行脈等。探礦及采礦工程布置的科學合理程度，都將直接影響到礦山企業(yè)的效益，如采礦成本、企業(yè)資金流向等，所以在對探礦工程進行布置時，要按照“全、準、少”這一原則進行。“全”指的是在探礦工作完成之后，可以全面了解礦脈賦存情況和礦體的周邊情況；“準”指的是工程布置的準確性，在工程做完之后，要對新探對象有準確的了解，并作出一定的結論，進而為以后的探、采工程提供更好的依據(jù)；“少”就是在達到預期目的的基礎上，盡量減少工程的布置。地下工程的單價都較高，一旦存在疏忽，則會造成較大的浪費，為企業(yè)增加更多的無形成本。因此在對工程進行設計與布置時，就應該建立科學合理的管理、約束機制，要根據(jù)工程量的大小對審批權限進行規(guī)定，當工程量較小時，就由生產管理部門和技術管理對工程進行設計、審查，并由主管部門對工程進行審批；而當工程量較大時，則應該由技術部門對其進行設計，主管領導負責審查，最后再交由主要的領導進行審批。在對工程進行設計、審查或審批之前，相關部門集技術人員進行討論，對工程的實施及各個環(huán)節(jié)可能遇到的問題進行全面的研究分析，最終確定出合理的方案。此外，還應對相關責任進行明確，要進行層層把關，有效避免浪費，節(jié)約作業(yè)成本，為企業(yè)實現(xiàn)經濟效益打下堅實的基礎。
2.3節(jié)能降耗技術與設備的選用
在選礦過程中，節(jié)能降耗技術及設備的運用，可以在很大程度上達到降低成本的目的。a)礦山企業(yè)可以采用多碎少磨工藝，在選礦作業(yè)過程中，遵循“以碎代磨”的原則，逐步發(fā)展細碎及多碎少磨工藝，不斷優(yōu)化、縮短選礦的工藝流程，再根據(jù)礦石性質的不同，對選礦流程進行科學設定，這樣可以在很大程度上提高碎礦設備的作業(yè)率，進而達到降低成本的目的；b)采用循環(huán)技術，節(jié)約選礦用水，選礦廠是用水大戶，在選礦作業(yè)中所耗用的水量較大，在水資源方面的投入也在作業(yè)成本中占有較大的比例，對選礦水進行回收再利用能夠在很大程度上達到節(jié)能目的；c)選礦自動化技術的使用，人工操作很難讓生產維持在最優(yōu)狀態(tài)，而未來礦業(yè)的發(fā)展趨勢就是專家系統(tǒng)與最優(yōu)適時控制的結合，進而根據(jù)礦石的性質變化類調節(jié)相關的生產參數(shù)，使選礦生產保持在最優(yōu)狀態(tài)，這可以將耗能降低10%左右；另外，礦石的回收，為了在選礦過程中使各分組得到最大的利用，可以采用選礦方法最大限度地將礦石中有用礦物加工成獨立產品進行綜合回收，這也可以在一定程度上降低礦山的作業(yè)成本。
2.4采用合理的作業(yè)成本管理方法
a)確認作業(yè)中心。在具體工作中，礦上企業(yè)應根據(jù)實際情況，以煤礦生產作業(yè)環(huán)節(jié)為基礎，將企業(yè)內部各部門劃分為不同等級的作業(yè)中心，一般為四級，一級為作業(yè)中心管理；二級是將作業(yè)中心進行劃分，劃分成生產技術部門、安全管理部門、物料管理中心及后勤中心等部門；三級和四級則是作業(yè)中心的進一步細化。作業(yè)與作業(yè)中心的確認，可以使礦山企業(yè)的成本管理更加明確具體，有利于提高企業(yè)成本管理的效率；b)確認資源與動因資源。在對作業(yè)及作業(yè)中心進行確認之后，企業(yè)可以對資源進行進一步地劃分，為企業(yè)的資源管理奠定良好基礎。礦山企業(yè)的資源主要包括產品生產過程中所耗用的輔助材料、原材料、燃料、人力資源、各種資金及固定資產等。在具體的資源劃分過程中，可以將原材料、水電、職工工資及福利等直接費用可以直接歸結為成本；而房屋、工具及設備等間接費用則可以歸結為間接成本，這些成本就可以通過資源的動因進行處理，將其歸結到作業(yè)中；c)企業(yè)還應建立作業(yè)成本核算體系。要全面實現(xiàn)作業(yè)成本方法的實施，礦山企業(yè)應建立完善的作業(yè)成本核算體系。在具體工作中，將不同級層作業(yè)所耗用的資源，按照資源動因標準分配到作業(yè)中，進一步加強成本管理的合理性。另外，對于產品成本中的直接成本直接歸結到產品中，而對于生產過程中的間接成本，則可以將其逐步深入進作業(yè)與作業(yè)中心里面，最后再通過作業(yè)動因將其歸結到最終的產品當中。
3結語
作業(yè)成本管理的核心是作業(yè)成本計算法，它是一種基于作業(yè)成本計算的成本管理系統(tǒng)，是對傳統(tǒng)成本計算方法的革新。在實際操作過程中，作業(yè)成本計算法是將作業(yè)當做中心，選擇作業(yè)成本動因，掌握真實確切的產品成本信息，通過對相關數(shù)據(jù)的分析和計算，提高成本管理的科學性和有效性。這種計算方式的應用原理是將產品的制造成本算到各個作業(yè)上，然后將作業(yè)成本分攤于產品。作業(yè)成本計算是按照6個步驟進行的，它們是:選擇成本基礎;追蹤資源;決定作業(yè)效績評價;選擇作業(yè)衡量標準;分配次級作業(yè)成本;計算產品的作業(yè)成本。它們規(guī)范了作業(yè)成本計算法的基本程序。
二、熱電聯(lián)產企業(yè)作業(yè)成本管理要點
1、在管理的對象上，作業(yè)成本管理在對產品的成本進行管理控制之外，還把關注的重點放到了作業(yè)這個過程上。因為作業(yè)成本管理理論認為，成本是在作業(yè)過程中產生的，對作業(yè)過程進行直接的管理會從根源上解決作業(yè)過程中的成本問題，而不是和傳統(tǒng)的成本管理法一樣僅僅停留在宏觀成本這一表象上。這對發(fā)現(xiàn)和解決作業(yè)過程中并引起成本的根本原因有著必然的作用。之后才能解決生產作業(yè)過程中的實質性問題，從根本上降低成本。在實施作業(yè)管理的過程當中，需要計算、使用關于效率、質量、時間的大量非財務性指標，以研究分析作業(yè)產生的原因、作業(yè)執(zhí)行的質量和效率以及作業(yè)執(zhí)行的結果，并從中尋找降低成本的路徑。
2、在職責的責任劃分上，作業(yè)和作業(yè)形成的價值鏈是作業(yè)成本管理法中劃分責任的主要依據(jù)。在作業(yè)成本管理模式之中，責任控制單元是價值鏈，在部門界限方面，因為價值鏈沒有部門界限的限制，所以以價值鏈進行的責任劃分只能建立在作業(yè)成本管理這種模式的基礎上。生產作業(yè)中所有成本的總和就是作業(yè)或價值鏈的成本。這種方法和傳統(tǒng)的成本管理模式相比較，資料更容易獲得。作業(yè)成本管理將實際生產作業(yè)中的成本進行歸納分析之后，通過實際的情況設立一個理想成本作為生產成本的控制標準，盡量減少生產過程中的資源浪費，來接近設立的理想控制成本的程度作為工作的業(yè)績。
3、在熱電聯(lián)產企業(yè)中實施作業(yè)成本管理中有兩個相互關聯(lián)的關鍵過程:一個是作業(yè)過程中的成本的計算過程;另一個是對于作業(yè)過程的控制，其中包含作業(yè)產生的原因分析、對作業(yè)的確認和作業(yè)的評價等三個方面的內容。
4、對非增值成本的態(tài)度是作業(yè)成本管理與傳統(tǒng)成本管理模式的一個不同之處，作業(yè)成本管理和傳統(tǒng)的成本管理模式有著明顯的不同。在傳統(tǒng)的管理模式中，由于非增值成本在成本當中并不是宏觀存在的，所以非增值成本通常被忽視，但是實際存在的非增值成本生產成本當中卻占有一個不小的份額。而作業(yè)成本管理由于從成產作業(yè)過程出發(fā)，所以對非增值成本這一方面引起了高度的重視。因為通過不斷的優(yōu)化，并消除非增值成本可以有效降低作業(yè)過程中的生產成本。在現(xiàn)實的管理水平當中，非增值成本是不可避免的一項成本支出，但是通過優(yōu)化，和持續(xù)改善可以大幅度消除這一成本的實際支出。作業(yè)成本管理從實現(xiàn)和提高客戶價值方面考慮，能夠發(fā)現(xiàn)并報告非增值成本，通過不斷的改善和優(yōu)化，最終將非增值成本盡可能降到最低。在實施過程當中主要分為以下幾個具體的工作:①成本調研:了解企業(yè)的運作過程、收集相關作業(yè)信息;②成本認定:掌握作業(yè)流程并分解歸并;③建成本庫:按照同質的成本動因將相關的成本入庫;④成本歸集:匯集和分析相關成本和成本動因;⑤設計模型:建立作業(yè)成本核算模型;⑥運行分析:作業(yè)成本運行和結果分析;⑦持續(xù)改進:開展相關改進工作以實現(xiàn)增值作業(yè)。
三、結語
作業(yè)成本法是一種追蹤作業(yè)活動的動態(tài)反應，計算作業(yè)與成本對象的成本，對作業(yè)業(yè)績和組員的利用情況進行評價的成本計算和管理方法。其指導思想是“成本對象消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”。作業(yè)成本法把直接成本和間接成本作為產品消耗作業(yè)的成本同等的對待，拓寬了成本的計算范圍，使計算出來的產品成本更加的準確真實。作業(yè)是成本計算的核心和基本對象，產品成本或服務成本是全部作業(yè)的成本總和，是實際耗用企業(yè)資源成本的終結。作業(yè)成本法有一套必要的概念體系作為支撐，它的九個組成部分分別是：資源、作業(yè)、成本對象、成本動因、資源動因、作業(yè)動因、作業(yè)中作業(yè)成本池和成本要素。其中作業(yè)和成本動因是作業(yè)成本法的兩個核心部分，他們將直接影響到應用作業(yè)成本法的適當性、準確性和有效性。
二、物業(yè)管理企業(yè)成本管理的現(xiàn)狀分析
目前我國物業(yè)管理企業(yè)實行的一般是定額管理法控制成本費用，但物業(yè)管理企業(yè)的消耗定額是很難制定的。因此，為了控制總成本的費用，成本計劃需要一個替代指標，一般使用收支差額來代替的。但是，企業(yè)的外部環(huán)境發(fā)生了變化，導致傳統(tǒng)的成本管理方法已經無法繼續(xù)使用，否則計算的成本會使信息扭曲，現(xiàn)實問題得不到解決。傳統(tǒng)成本計算模式造成了物業(yè)管理大量的“隱含成本”，使得提供的物業(yè)成本產生了誤差，對科學的物業(yè)控制造成了困難。傳統(tǒng)的會計實踐已經不能滿足物業(yè)管理價值鏈的改造要求，物業(yè)度量的提供也不夠。因此，目前的物業(yè)管理企業(yè)成本管理需要迫切的創(chuàng)新和改革。
三、物業(yè)管理企業(yè)作業(yè)成本核算與控制
（一）物業(yè)管理企業(yè)作業(yè)成本核算
物業(yè)管理企業(yè)成本管理系統(tǒng)是一個開放式的系統(tǒng)，這個系統(tǒng)的重心是核算和控制，即物業(yè)管理企業(yè)成本管理系統(tǒng)的核心是成本核算和成本控制。物業(yè)管理成本核算體系的構建有三個原則：第一，在集中核算和扁平化的條件下，建立一個二級的成本核算組織體系，即二級成本核算制，將管理處作為一個獨立核算的會計主體。第二，改變原本的封閉式物業(yè)管理成本系統(tǒng)，使其向開放的動態(tài)物業(yè)管理成本系統(tǒng)發(fā)展。第三，物業(yè)管理成本核算系統(tǒng)應改進傳統(tǒng)的系統(tǒng)模式，實現(xiàn)全程管理和管理效益的統(tǒng)一。如果不能先明確企業(yè)成本核算的成本對象，那么企業(yè)成本核算的成本計算就失去了其原本的意義。以作業(yè)作為資源與產品之間的連接點或，是作業(yè)成本法中以作業(yè)為中心的核算方法的核心思想。例如，計算物業(yè)管理中衛(wèi)生保潔服務項目的總成本，首先要計量和確認其人工費、動力費、材料費、折舊費和業(yè)務費。其次，確認其成本動因即清潔面積。第三步，根據(jù)工時計算其成本動因分配率。最后計算出衛(wèi)生保潔項目實際消耗的資源價值。
（二）物業(yè)管理企業(yè)作業(yè)成本控制
成本管理系統(tǒng)中有一個不可缺少的重要組成部分，那就是成本控制?？刂瞥杀灸軌蚴蛊髽I(yè)對于成本制定的運作目標更加準確，還可以保證法分析成本運作責任的準確性，企業(yè)的決策者可以因此得到改進企業(yè)工作流程方面的幫助。作業(yè)成本控制有別于傳統(tǒng)的成本控制方法，它還有一個重要的“作業(yè)管理”功能。所謂作業(yè)管理，將成本動因作為作業(yè)控制的基礎，可以有效的降低成本。作業(yè)成本控制的原理綜合了現(xiàn)代管理科學的基本原理，包括目標管理原理、作業(yè)管理原理、信息反饋原理、責任追蹤原理。物業(yè)管理企業(yè)實行作業(yè)成本控制的關鍵是對于成本控制標準的確定。全面分析整個物業(yè)管理企業(yè)生產經營過程中的作業(yè)項目是作業(yè)成本控制標準制定的基礎。通過對于作業(yè)的全面分析，可以知道企業(yè)生產經營所需要的作業(yè)及作業(yè)所需要的資源。企業(yè)生產經營的總體目標和全面作業(yè)分析的結果是各項作業(yè)人員配備和物資等資源條件分配的重要依據(jù)。對于各項作業(yè)應完成的作業(yè)量和應耗用的成本數(shù)額進行明確的規(guī)定，根據(jù)作業(yè)動因分解成本，將其轉化為固定部分和變動部分，可以據(jù)此編制出作業(yè)成本預算，作為作業(yè)成本控制的重要參考因素。
[關鍵詞]作業(yè)；作業(yè)動因；運行程序
一、傳統(tǒng)成本計算在現(xiàn)代制造環(huán)境下的局限
二十世紀80年代初期以來，為了降低成本、提高產量、改善產品質量，并且更加及時的滿足顧客需要，眾多企業(yè)采用了即時制造系統(tǒng)（以下簡稱JIT）、計算機輔助設計（以下簡稱CAD）和計算機輔助制造（以下簡稱CAM）柔性制造系統(tǒng)（以下簡稱FMS）和計算機集成制造（以下簡稱CIM）等先進生產管理系統(tǒng)。現(xiàn)代制造企業(yè)的主要特征是：高質量的產品和服務、低存貨、高度自動化、快產出、最大的靈活性和先進的信息技術。這些革新使人們的注意力轉移到市場效力、技術工藝和產品設計上來。與此同時，管理者們必須通過財務成本信息判斷他們的決策對公司利潤所產生的影響。因而，準確、相關的成本信息是企業(yè)在劇烈競爭環(huán)境中生存、發(fā)展和實現(xiàn)盈利的關鍵。當直接人工和直接材料作為最主要的生產要素，當技術穩(wěn)定，而且當產品的變動范圍有限時，傳統(tǒng)的、以數(shù)量為基礎的成本計算系統(tǒng)是有用的。然而，伴隨著制造環(huán)境的變化，企業(yè)的成本構成發(fā)生了巨大的變動，產品多樣化趨勢愈加顯著，傳統(tǒng)成本計算的局限越來越從兩個主要方面暴露出來。
首先，傳統(tǒng)的成本計算系統(tǒng)以產出量為基礎，采用較單一的間接成本分配率，將間接成本分配到產品或服務中。該系統(tǒng)賴以成立的假設前提是：所有產品或服務從間接成本發(fā)生中所獲得的好處與間接成本分配所采用的基礎（如直接人工小時或成本金額）是等比例的。也就是說，直接人工含量越高的產品應對更多的間接成本負責，所以它們需要承擔更多的間接成本分配額。然而，在現(xiàn)代制造環(huán)境中，以直接人工為基礎的間接成本分配率有意夸大了那些高直接人工含量產品的成本，且人為縮小了另一些利用更多自動化生產的產品成本。此外，眾多組織資源，諸如生產準備及材料操作作業(yè)或交易的成本，均與產出的實物數(shù)量沒有直接關系。因此，傳統(tǒng)成本計算系統(tǒng)在將這些支持性資源消耗分配給產品或服務時，通常會導致產品成本的歪曲。
其次，成本構成的變化和產品多樣化的要求，更加加劇了傳統(tǒng)成本計算系統(tǒng)所導致的成本歪曲。在勞動密集型的制造環(huán)境中，人工成本居全部制造成本的統(tǒng)治地位，傳統(tǒng)成本計算系統(tǒng)將其核心定位于計量和控制直接人工成本，顯然是非常必要的。但在技術密集型為主導的現(xiàn)代制造環(huán)境中，人工成本的含量越來越低，間接成本反而躍居份額最大的成本，以直接人工成本為基礎確定的間接成本分配高達600％，甚至高達1000％都已是屢見不鮮，由此分配對結果所產生的重大影響也就可想而知。另一方面，傳統(tǒng)成本計算系統(tǒng)所造成的成本歪曲在多樣化產品的企業(yè)尤為嚴重。數(shù)量、規(guī)格和多樣化程度不同的產品，消耗的支持性資源也存在巨大的數(shù)量差異。隨著產品的多樣化程度提高，為處理交易和支持性作業(yè)量所需的資源量也將提高，傳統(tǒng)成本系統(tǒng)下的產品成本歪曲也因此而加劇。大量事實證明：傳統(tǒng)成本計算系統(tǒng)將多計大規(guī)格、高產量產品的成本，同時少計小規(guī)格、低產量產品的成本的。
二、作業(yè)基礎成本會計的運行程序
為了客觀反映產品成本，準確評價不同產品的盈利能力，必須將間接成本恰當?shù)刈匪葜磷罱K產品，其中關鍵則在于找到間接成本進入各單個產品的合乎情理的分配基準。作業(yè)基礎成本會計因此應運而生。
作業(yè)基礎成本計算（以下簡稱ABC）是一種基于產品或服務對作業(yè)的消耗而導致資源消耗，從而將成本分配至產品或服務的成本計算方法。這種成本計算方法的前提是：企業(yè)的產品或服務由作業(yè)完成，而對作業(yè)的需求所耗用的資源導致了成本。資源被分配給作業(yè)，及其后作業(yè)被分配給成本對象均基于它們的耗用。
（一）ABC系統(tǒng)的基本專業(yè)術語：作業(yè)、資源、成本對象和成本動因
作業(yè)即組織內部進行的工作，它包括一系列行動、活動或工作。作業(yè)也可定義為有利于ABC目的的、組織內部所進行的活動的集合體。比如存貨移動就是一項倉庫作業(yè)。
資源（resource）是在作業(yè)進行中被運用或使用的經濟要素。如，薪金和材料就是實施作業(yè)的資源。
成本對象是那些需要進行成本計算的任何一種最終項目，例如任何一位顧客、產品、服務、合同、項目或其他需要進行單獨的成本計算的工作單元。成本動因是導致作業(yè)的成本變動的任何因素。它也是用以將成本分配到作業(yè)，且由作業(yè)分配到其他作業(yè)、產品或服務的可計量的因素。成本動因包括資源動因和作業(yè)動因兩類。
資源動因（resourcedriver）是對一項作業(yè)所消耗資源數(shù)量的計量。它用以將作業(yè)消耗的資源成本分配給一個特定的成本池。比如某作業(yè)所占據(jù)的面積比例，可用以計量該作業(yè)對廠場價值的消耗。
作業(yè)動因（activitydriver）是成本對象對作業(yè)需求的頻度和強度的計量。作業(yè)動因用以將成本池的成本分配給成本對象，例如某完工產品中不同部件的數(shù)量，可用以計量該產品對材料整理作業(yè)的消耗。
（二）ABC系統(tǒng)的程序設計
一個ABC系統(tǒng)至少應包含三個主要步驟，即：（1）識別資源成本和作業(yè)；（2）將資源成本分配到作業(yè)；（3）將作業(yè)成本分配到成本對象。
步驟一：識別資源成本和作業(yè)
設計ABC系統(tǒng)的第一步即識別資源成本并進行作業(yè)分析。資源成本為完成各種作業(yè)而發(fā)生，大多數(shù)資源成本都體現(xiàn)在總分類帳的一級明細帳戶中，如材料、物料、采購、材料整理、倉庫、辦公場地、家具用具、建筑物、設備、公用事業(yè)設備、薪金和福利、工程等。
作業(yè)分析是識別和描述一個組織中所作的工作（作業(yè)）。作業(yè)分析通常采用從已有的文件和報告中收集數(shù)據(jù)，并且采用問卷調查、觀察、與核心人物直接交談等形式。作業(yè)分解的詳略程度則取決于系統(tǒng)的目標。
為了便于成本分配和計算，通常將制造過程的作業(yè)區(qū)分為四類：
1、單位級作業(yè)（unit-levelactivity）：是因每一產品單位而發(fā)生的作業(yè)。單位級作業(yè)發(fā)生于完成一個單位產品的每一時間，比如：直接材料、直接人工的運用，部件的插入，每一項檢驗等均是單位級作業(yè)。
2、批別級作業(yè)（batch-levelactivity）：是因每批或每組產品而非每一單位產品而發(fā)生的作業(yè)。批別作業(yè)發(fā)生于生產一批產品的每一時間，比如，機器調整、采購訂單、生產計劃、每一批的檢驗等都是批別級作業(yè)。
3、產品級作業(yè)（product-sustainingactivity）：是為支撐各不同產品的生產而發(fā)生的作業(yè)。它通常包括產品設計、部件管理、工程變更指令的發(fā)出、緊急事務處理等。
4、設備級作業(yè)（facility-sustainingactivity）：是在總體上為支撐所有產品生產而發(fā)生的作業(yè)。它通常包括保安、保險、維修、工廠管理、工廠折舊、支付財產稅等。
步驟二：將資源成本分配給作業(yè)
作業(yè)驅動資源成本的耗用。資源動因被用以將資源成本分配給作業(yè)。選擇一個好的資源動因的重要標準之一即因果關系，典型的資源動因包括：（1）用于公用事業(yè)的儀表數(shù)：（2）用于薪酬相關作業(yè)的雇員人數(shù)；（3）用于機器調整作業(yè)的調整次數(shù)；（4）用于材料整理作業(yè)的材料移動次數(shù)；（5）用于機器運行作業(yè)的機器小時；（6）用于門衛(wèi)、清潔作業(yè)的空間大小。
資源成本應盡可能通過直接追溯去分配給作業(yè)。直接追溯要求計量作業(yè)對資源的實際耗用量，例如，用于機器運行的動力費，可以通過查電表，將其直接追溯到機器運行作業(yè)中。如果不能直接計量，可通過預計雇員花費在每一特定作業(yè)上的時間或努力的比例，將資源成本追溯到作業(yè)中。
步驟三：將作業(yè)成本分配給成本對象。
匯集了作業(yè)成本后，就需要計量每一單位作業(yè)的成本。每一單位作業(yè)的成本既是將作業(yè)成本分配給成本對象的依據(jù)，還可通過不同時間及與其他組織進行比較，而確定這些作業(yè)的效率。
作業(yè)動因是將作業(yè)成本分配給成本對象的基礎。典型的作業(yè)動因有如采購訂單份數(shù)、驗收單份數(shù)、檢驗報告數(shù)或時數(shù)、零部件儲存數(shù)、支付次數(shù)、直接人工小時、機器小時、調整次數(shù)、制造周轉次數(shù)。作業(yè)動因應該能解釋作業(yè)成本為何會上升或降低。一旦知道了每一作業(yè)的成本以及是什么因素在驅動它，作業(yè)動因就能被用于確定哪些產品消耗了作業(yè)，成本將按照所采用的成本動因比例分配給每一產品或產品線。
（三）ABC運用簡例
我們列舉一簡例，意在說明上述程序的具體運用的同時，也看看間接性的輔助作業(yè)成本對產品成本的影響，以及兩種方法下產品成本計算結果的差異。
假設某會計師事務所本周完成了A、B兩項審計（事務所的產品）。該事務所在傳統(tǒng)模式下是以直接人工成本（即注冊會計師工資）為基礎，分配間接成本。兩個審計項目均需要100個審計小時，事務所支付給每個注冊會計師的工資為每小時200元，因此本周的直接人工成本為40000元。又知該事務所本周的間接成本額為64000元，則其間接成本分配率為160％。
但事實上，在第一項審計中，事務所花費了大量輔助工作用于資訊、傳真以及打電話，而第二項卻沒有太多此類需要。如果直接人工是間接成本分配的唯一基礎，則（高）資源密集型審計項目將會被少計成本（如A），少資源密集型審計項目則會被多計成本（如B）。為使成本計算更加準確，事務所改用ABC系統(tǒng)。
首先，從明細帳中了解到該事務所本周的資源成本有：直接人工成本40000元，復印/傳真費7200元，長途電話費12800元，資費36000元，數(shù)據(jù)處理費8000元。事務所的作業(yè)經分析歸類為：審計，復印/傳真、長途電話、資訊電話、數(shù)據(jù)處理。
由于事務所作業(yè)及成本相對較簡單，我們可視每一作業(yè)為一個成本池，將資源成本歸集到作業(yè)中，并為其選擇一個合理的成本動因。然后根據(jù)作業(yè)量，計算單位作業(yè)成本。
然后，我們根據(jù)各審計項目（產品）對作業(yè)的消耗，分別計算每一項目（產品）的成本。
由此可見，ABC系統(tǒng)與傳統(tǒng)成本計算系統(tǒng)的區(qū)別主要體現(xiàn)在兩方面：第一，通過作業(yè)或作業(yè)中心界定成本池，而非傳統(tǒng)的生產車間或部門成本中心。第二，用以分配作業(yè)成本到成本對象的成本動因，是建立在因果關系基礎上的作業(yè)動因。而傳統(tǒng)方法則采用單一的數(shù)量基礎成本動因，它通常既與資源成本無關，又與成本對象無關。
由此，ABC更清晰的鑒別了企業(yè)中進行的各種不同作業(yè)的成本，并且運用能夠體現(xiàn)個別產品或服務對作業(yè)需求的計量標準，將那些作業(yè)成本分配到產出的成本對象中。因此，ABC提供了更真實、豐富的產品成本信息，由此而得到更真實的產品盈利能力信息和與定價、產品線、顧客市場及資本支出等戰(zhàn)略決策相關的信息；提供了更真實的作業(yè)驅動成本的計量信息，從而有助于管理者作出更好的產品設計決策、更好的控制成本并促進各種增值項目；同時，ABC也使管理者更容易利用相關成本以進行經營決策等。
三、作業(yè)基礎成本會計的運行基礎
盡管ABC的優(yōu)越已是眾所周知，但在實務中其成功運用率卻不盡如人意。究其原因，大多不是方法本身，而是該方法的運行基礎——環(huán)境和條件不到位或不合理所致。在未能成功實施ABC的原因調查中位居榜首的是：很多公司過分強調ABC系統(tǒng)的結構及軟件設計，而未能對行為和組織因素給予足夠的關注。
根據(jù)調查顯示，能否成功實施ABC，關鍵取決如下幾方面：
1、明確而一致的系統(tǒng)目標：系統(tǒng)的目標決定著系統(tǒng)的設計及其運行結果，目標不同，系統(tǒng)的結構設計、實施方法及其運行結果均會不同。如果沒有明確而一致的系統(tǒng)目標，必將導致不明確甚至混亂的設計和結果。
2、最高管理當局的支持：ABC系統(tǒng)的運行涉及面廣，并需要一定的人力、物力、財力支持。最高管理當局的支持與否，是ABC系統(tǒng)能否實施的前提。
3、與業(yè)績評價和報酬計劃對接：變革常常會遭遇抵制。通過提供必要的激勵，引導員工支持并參與ABC系統(tǒng)的設計和運行，并保證依據(jù)他們的業(yè)績進行恰當?shù)脑u價和獎懲，將有助于系統(tǒng)的推進。
4、非會計所有：ABC系統(tǒng)是貫串公司的所有成員的實踐運用，而不是僅僅針對并依賴于會計部門。
5、培訓：對管理階層及全員進行有關ABC設計、實施及系統(tǒng)有效性等方面的培訓，使他們明白其概念并正確評價其優(yōu)勢，有利于激發(fā)大家的參與熱情。
此外，為了更好地運行ABC系統(tǒng)，還應該注意以下幾個問題：
1、在ABC系統(tǒng)設計中充分介入管理者和雇員，使他們熟悉并感覺自己已融人且分享這一系統(tǒng)，從而更樂于實施。
2、局部試行ABC：ABC應該先在簡單的工作中試點，那樣成功的可能性更大。這種試點能表明該系統(tǒng)是如何運行的、為什么這樣運行。成功應用于某一方面后能使人們對ABC的成效看得更為清楚。
作業(yè)成本法是一種新型的成本管理模式，主要是將作業(yè)成本計算與成本管理相結合，該方法是為適應現(xiàn)代高科技生產以及管理而形成的全面成本管理制度。我國從上個世紀80年代末引入作業(yè)成本法，提高了企業(yè)成本管理效能。但同時，我國大部分企業(yè)在運行成本管理會計體系時還存在較多問題，這些問題嚴重阻礙了企業(yè)的經濟發(fā)展，這些問題主要體現(xiàn)在以下幾個方面：
1.成本管理觀念存在問題我國大部分企業(yè)在成本管理會計體系的運用中，普遍存在著成本管理方法落后的問題，部分企業(yè)在實施成本管理上還存在一定的缺陷，只重視對成本以及資源的管理，而忽視了其他與之相關的領域的管理。而且大多數(shù)企業(yè)對成本進行管理時，只關注成本的下降，對成本管理帶來的社會效益以及效用等方面的重視程度較低，因此，對企業(yè)的成本管理村子片面性，為企業(yè)的發(fā)展帶來了不利的影響。
2.成本管理方式存在問題筆者曾做過關于企業(yè)成本管理方式的調查，調查表示分步法和品種法是我國大部分企業(yè)現(xiàn)行的兩種主要成本管理方法，采用作業(yè)成本法的企業(yè)單位比較少。但是分步成本管理法在對成本進行核算時，較為復雜；而品種成本管理法主要適用于品種少批量少的企業(yè)，這位大型企業(yè)的發(fā)展帶來一定的局限性，不利于企業(yè)實現(xiàn)有效性管理。
3.成本管理信息存在問題部分企業(yè)的高層管理者為了獲取高額的利潤，存在偷稅漏稅以及其他違法的現(xiàn)象，而在利益的趨勢下，部分管理者會對企業(yè)的成本信息資料進行篡改，致使企業(yè)成本管理困難。而且還會導致各種以成本為基礎的經濟活動出現(xiàn)效能降低的情況，為企業(yè)經濟帶來重大損失。
二、以作業(yè)成本為基礎的成本管理會計體系的構想
目前，我國大部分企業(yè)成本管理會計體系都存在一定的問題和缺陷，隨著市場經濟的發(fā)展，大多數(shù)企業(yè)已經認識到成本管理會計體系的構建，尤其是如何將其建立的更為合理性。所以構建以作業(yè)成本為基礎的成本管理會計體系也就成為目前主要研究的問題，而以作業(yè)成本法為基礎構建的成本會計體系主要優(yōu)點也有很多，諸如：1.以作業(yè)成本法為基礎的管理理念傳統(tǒng)的成本管理會計體系主要是對企業(yè)成本進行簡單的計算，而作業(yè)法下的企業(yè)成本管理會計體系是在傳統(tǒng)的簡單計算的基礎上將“作業(yè)”作為主要思想，對企業(yè)成本進行收集、核算、管理等方面實行全面化的管理。作業(yè)成本法主要是將對作業(yè)成本核算后得到的信息，運用在企業(yè)成管理中，使企業(yè)成本管理的核心從原來的“產品”轉移到“作業(yè)”上。對于那些由于成本管理技術較為落后的企業(yè)或者是成本管理中出現(xiàn)較多問題的企業(yè)，需要運用作業(yè)成本法對企業(yè)的傳統(tǒng)觀念進行改革。企業(yè)作為一個運營機制，其主要目的就是滿足顧客的需求以及讓投資者實現(xiàn)其報酬價值的最大化，因此，我們可以通過作業(yè)成本法將企業(yè)生產的每一個環(huán)節(jié)都運用到成本管理，同時將不能為企業(yè)帶來實際利益的作業(yè)環(huán)節(jié)盡早取消，避免企業(yè)浪費企業(yè)資源，最大限度地提高企業(yè)從客戶回收的價值利用率，從而促進企業(yè)快速發(fā)展。從企業(yè)的成本管理角度上看，企業(yè)在成功運用成本作業(yè)法之后，可以通過對影響成本的因素以及對企業(yè)所以的作業(yè)活動進行了解和動態(tài)跟蹤，能夠將企業(yè)作業(yè)實際情況及時反映出來，從而達到對企業(yè)成本更為有效性管理的目的。
2.企業(yè)作業(yè)成本法的管理方法在對企業(yè)成本進行管理時，采用作業(yè)成本法后，可以根據(jù)成本法的涵義將企業(yè)的成本分為兩種：增值作業(yè)和非增值作業(yè)，而衡量企業(yè)是否存在增值的判斷標準是“客戶價值”。通過上述方式，可以將該企業(yè)的作業(yè)情況、成本以及資源消耗等方面的內容與客戶的實際需求相結合，同時依照客戶價值，將企業(yè)的收益以及客戶的需要相結合，更加方便從企業(yè)的作業(yè)角度其思考、計算其相應的客戶價值以及成本計算，提高企業(yè)的經營決策以及實現(xiàn)價值最大化達成共識。企業(yè)作業(yè)成本法的基本管理方法主要可以分為兩種：（1）對企業(yè)的各個生產環(huán)節(jié)進行充分的組織調節(jié)，是每個生產環(huán)節(jié)都能夠相互聯(lián)系，形成一條科學、有效、合理的作業(yè)結構，以此提高企業(yè)作業(yè)的效率和競爭力。（2）對于企業(yè)中存在的低效或者是無效的生產作業(yè)環(huán)節(jié)應該對其實行合理的管理，從而降低企業(yè)的生產成本以及資源消耗，提高企業(yè)經濟科學、快速發(fā)展。
3.企業(yè)作業(yè)成本法的管理步驟由于社會經濟和科學技術的提高，隨著社會經濟的發(fā)展，企業(yè)之間的競爭也越發(fā)激烈，因此傳統(tǒng)的企業(yè)成本管理法為現(xiàn)代企業(yè)的發(fā)展帶來了局限性。而企業(yè)在引進作業(yè)成本法后，將其管理步驟分為了三個方面：（1）作業(yè)分析。作業(yè)分析主要是針對企業(yè)中增值或是不必要的作業(yè)程序以及增值且重要的作業(yè)程序進行分析和有利的辨識，將重要的作業(yè)程序按照作業(yè)成本的高低將其排列起來。同時還要將自身的作業(yè)現(xiàn)狀與其他相同行業(yè)相比較，將比較的結果進行分析、總結并借鑒，為企業(yè)自身的發(fā)展打下堅實的基礎。（2）成本動因分析。將發(fā)生成本的計量指標、作業(yè)特性以及作業(yè)量等的分析就是所謂的企業(yè)成本動因的分析。影響著企業(yè)成本結構構成方式的重要因素就是成本動因，并且我們可以參照企業(yè)的作業(yè)情況對成本動因進行分類，可分為三類：交易性成本動因、精確性成本動因以及延續(xù)性成本動因。這三種成本動因所指的內容按照上述順序主要分為：對作業(yè)發(fā)生的頻率進行計量、對每次單項作業(yè)消耗成本資源計算以及對某項作業(yè)從開始到完成所需要整體時間的計算。結合相應的措施實現(xiàn)對企業(yè)成本動因分析，不僅可以提高企業(yè)的生產效益，而且還能夠最大限度的降低低效的作業(yè)程序。（3）業(yè)績計算。建立企業(yè)業(yè)績計算體系，可以對企業(yè)的作業(yè)成本以及成本動因等方面的分析，企業(yè)業(yè)績計算的結果，能夠作為對企業(yè)作業(yè)成本管理的效果考核和評價的依據(jù)。依照考核的評價，對在實施作業(yè)成本法的過程中出現(xiàn)的問題，采取相應的措施及時處理，提高和完善企業(yè)生產經營結構，促進企業(yè)經濟效益和社會效益的提高。
三、結束語
