時間：2022-05-12 18:50:16
序論：在您撰寫租賃準則論文時，參考他人的優(yōu)秀作品可以開闊視野，小編為您整理的7篇范文，希望這些建議能夠激發(fā)您的創(chuàng)作熱情，引導(dǎo)您走向新的創(chuàng)作高度。
《企業(yè)會計準則一租賃》（以下簡稱“準則”）已于2001年1月1日起執(zhí)行。它規(guī)范了承租人和出租人傳融資租賃與經(jīng)營租賃的會計核算與信息披露，使企業(yè)更加穩(wěn)健地反映資產(chǎn)和收益狀況，從而提高會計信息質(zhì)量，有利于促進資本市場的健康發(fā)展。本文擬就該準則談一些認識。
一、準則對融資租賃進行了嚴格的界定
準則規(guī)定：“融資租賃是指實質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風險和報酬的租賃?！睖蕜t還規(guī)定了認定融資租賃的條件：“滿足以下一項或數(shù)項標準的租賃，應(yīng)當認定為融資租賃：①在租賃期屆滿時，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。②承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購價預(yù)計將遠低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值，因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權(quán)。③租賃期占租賃資產(chǎn)尚可使用年限的大部分。但是，如果租賃資產(chǎn)在開始租賃前已使用年限超過該資產(chǎn)全新時可使用年限的大部分，則該準則不適用。④就承租人而言，租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)原賬面價值；就出租人而言，租賃開始日最低租賃收款額的現(xiàn)值幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)原賬面價值。但是，如果租賃資產(chǎn)在開始租賃前已使用年限超過該資產(chǎn)全新時可使用年限的大部分，則該準則不適用?！睆囊陨弦?guī)定不難看出，準則特別強調(diào)了租賃資產(chǎn)的已使從年限不得超過該資產(chǎn)全新時可使用年糧的大部分。這樣規(guī)定符合所有權(quán)的風險與收益相對位的原則，若該項資產(chǎn)的巨使用年限已超過了該資產(chǎn)全新時可使用年限的大部分，此時與該項資產(chǎn)有關(guān)的大部分收益已由出租人獲取，其與所有權(quán)有關(guān)的主要風險已由出租人承擔；因此該資產(chǎn)的所有權(quán)仍應(yīng)歸出租人，而不能轉(zhuǎn)移給承租人。此時這項租賃只能認定為經(jīng)營租賃，承租人不能將其列為自己的資產(chǎn)，也就無法達到虛列資產(chǎn)的目的。這樣便有效地防止了一些企業(yè)濫用融資租賃進行報表粉飾。為了督促企業(yè)嚴格按照此規(guī)定處理，筆者建議應(yīng)要求企業(yè)披露確認融資租賃的確認標準。若確認標準為準則所列的③或④，則企業(yè)還應(yīng)披露租入資產(chǎn)的已使用年限、尚可使用年限以及租賃期。
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二、準則充分體現(xiàn)了謹慎性原則
謹慎性原則是指在有不確定因素的情況下作出判斷時，保持必要的謹慎，不抬高資產(chǎn)或收益，也不壓低負債或費用。對于可能發(fā)生的損失和費用，應(yīng)當加以合理估計。它是我國會計工作所遵循的重要原則之一，在該準則中得到了充分的體現(xiàn)。
1．在融資租賃承租人的會計處理中的體現(xiàn)。準則規(guī)定：“在租賃開始日，承租人通常應(yīng)當將租賃開始日租賃資產(chǎn)原賬面價值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價值，并將兩者的差額記錄為未確認融資費用。”企業(yè)按此規(guī)定進行會計處理，不會虛增資產(chǎn)和收益。否則，當租賃資產(chǎn)原賬面價值高于最低租賃付款額時、租入資產(chǎn)的入賬價值為租賃資產(chǎn)原賬面價值，其高于最低租賃付款額的部分將列在貸方，形成一項融資收入或所有者權(quán)益，也就相當于企業(yè)租入的這項資產(chǎn)除了能在今后的使用過程中為企業(yè)帶來正常的使用收益外，還會帶來一筆額外收益，這樣便提高了收益。反之，當租賃資產(chǎn)原賬面價值低于最低租賃付款額時，租賃資產(chǎn)的入賬價值為最低租賃付款額，資產(chǎn)價值與長期應(yīng)付款之間無差額，也就相當于企業(yè)的租賃活動使該項資產(chǎn)的價值得到了增值，這樣不僅提高了資產(chǎn)，而且二者之間的差額——增值部分也未得到反映。
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一、關(guān)于融資租賃的定義
《準則》第五條指出，融資租賃，是指實質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風險和報酬的租賃。其所有權(quán)最終可能轉(zhuǎn)移，也可能不轉(zhuǎn)移。筆者認為，定義中所說的“全部”二字的使用有明顯的不妥之處?！镀髽I(yè)會計準則第14號一收入》第四條之（一）將“企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方”作為銷售商品收入的必備條件之一。一般而言，商品銷售要比資產(chǎn)租賃在“風險和報酬”的轉(zhuǎn)移上程度更甚，但商品銷售收入的確認條件也僅使用了“主要”二字，而非“全部”，何況是資產(chǎn)租賃呢？因此，筆者建議將“全部”換成“大部分”或“主要”更為合理。另外，在融資租賃業(yè)務(wù)實踐中，承租方往往只對租賃資產(chǎn)余值做部分擔保，出租方則要承擔租未擔保租賃資產(chǎn)余值減值的風險。因此，使用“大部分”或“主要”字眼更符合實際。
二、關(guān)于融資租賃的確認標準
《準則》第六條之（三）指出，“即使資產(chǎn)的所有權(quán)不轉(zhuǎn)移，但是租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分”的，也應(yīng)當認定為融資租賃。筆者認為，這里應(yīng)明確闡明“租賃資產(chǎn)使用壽命”是指該資產(chǎn)全新時的可使用壽命、還是以租賃日為起點的尚可使用壽命。結(jié)合舊《準則》的觀點，筆者認為這里應(yīng)是指“以租賃日為起點的尚可使用壽命”。
《準則》第六條之（四）指出，“承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現(xiàn)值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值；出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現(xiàn)值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值”的租賃，可以認定為融資租賃。由于最低租賃付款額與最低租賃收款額并不一定相等，即使相等、也可能由于租賃雙方使用了不同的折現(xiàn)率，導(dǎo)致最低租賃付款額現(xiàn)值與最低租賃收款額現(xiàn)值也不一定相等。這樣，必然會出現(xiàn)要么只有“承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現(xiàn)值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值”，要么只有“出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現(xiàn)值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值”的情形。一旦出現(xiàn)這種情形，是允許雙方都將該租賃確認為融資租賃、還是只允許符合條件的一方將該租賃確認為融資租賃？《準則》并未明確。筆者認為，會計核算是為會計主體服務(wù)的。在判定經(jīng)濟業(yè)務(wù)類型時，應(yīng)以該經(jīng)濟業(yè)務(wù)對會計主體所產(chǎn)生的經(jīng)濟實質(zhì)作為判斷依據(jù)。因此，租賃雙方在判定租賃業(yè)務(wù)類型時，無須考慮該經(jīng)濟業(yè)務(wù)會對交易的另一方產(chǎn)生什么結(jié)果，不應(yīng)受對方判定結(jié)果的影響。所以，《準則》第六條之（四）應(yīng)體現(xiàn)以下觀點，即“承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現(xiàn)值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值的，承租人應(yīng)將該租賃業(yè)務(wù)認定為融資租賃；出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現(xiàn)值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值的，出租人應(yīng)將該租賃認定為融資租賃”。
三、關(guān)于應(yīng)收融資租賃款的入賬價值
《準則》第十八條指出，“在租賃期開始日，出租人應(yīng)當將租賃開始日最低租賃收款額與初始直接費用之和作為應(yīng)收融資租賃款的入賬價值”。筆者認為，初始直接費用是出租方在租賃開始日因出租資產(chǎn)而發(fā)生的輔助費用，是為獲取租賃收益而發(fā)生的代價之一，是由出租人自行承擔的一項開支。若將初始直接費用計入“應(yīng)收融資租賃款”，就意味著該筆支出可以從承租人或其他第三方收取，但這與事實不符。因此，不應(yīng)將初始直接費用計入“應(yīng)收融資租賃款”。
四、關(guān)于租賃資產(chǎn)公允價與其原賬面價值差額的處理
《準則》第十三條指出，“租賃內(nèi)含利率，是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價值與出租人的初始直接費用之和的折現(xiàn)率?！笨梢?，租賃準則與債務(wù)重組準則及非貨幣性資產(chǎn)交換準則一樣，引入了“公允價值”概念，將公允價值作為出租人對外交易的計價基礎(chǔ)。那么，對于租賃資產(chǎn)公允價值與其原賬面價值間的差額如何處理呢？準則并未明確。參照其他新準則的做法，筆者建議將租賃資產(chǎn)公允價值與其原賬面價值間的差額確認為當期損失、計入營業(yè)外收入。
五、關(guān)于未實現(xiàn)融資租賃收益的確認
《準則》第十八條指出，“在租賃期開始日，出租人應(yīng)當將租賃開始日最低租賃收款額與初始直接費用之和作為應(yīng)收融資租賃款的入賬價值，同時記錄未擔保余值；將最低租賃收款額、初始直接費用及未擔保余值之和與其現(xiàn)值之和的差額確認為未實現(xiàn)融資收益。”由于本文第“三”部分所述原因，筆者先將第十八條修改如下文：“在租賃期開始日，出租人應(yīng)當將租賃開始日最低租賃收款額作為應(yīng)收融資租賃款的入賬價值，同時記錄未擔保余值；將最低租賃收款額與未擔保余值之和與其現(xiàn)值之和的差額確認為未實現(xiàn)融資收益。”顯然，這里講的現(xiàn)值就是以租賃內(nèi)含利率為折現(xiàn)率所計算的現(xiàn)值。而租賃內(nèi)含利率又是以“租賃資產(chǎn)公允價值與出租人的初始直接費用之和”為現(xiàn)值、以“最低租賃收款額與未擔保余值”為各期現(xiàn)金流量、按年金現(xiàn)值及復(fù)利現(xiàn)值的計算公式倒擠出來的。因此，第十八條的內(nèi)容也可按下文進行陳述：“在租賃期開始日，出租人應(yīng)當將租賃開始日最低租賃收款額作為應(yīng)收融資租賃款的入賬價值，同時記錄未擔保余值；將最低租賃收款額與未擔保余值之和與租賃資產(chǎn)公允值與初始費用之和的差額確認為未實現(xiàn)融資收益，將租賃資產(chǎn)公允價值與其原賬面價值間的差額確認為當期損益?！毙薷暮蟮臈l文與原條文相比，既體現(xiàn)了對《準則》前文相關(guān)內(nèi)容的繼承、避免了重復(fù)，也更容易理解和接受，有助于初學者迅速掌握租賃日出租人的會計處理。
關(guān)鍵字:會計準則租賃上市公司
一、租賃準則實施對上市公司的影響
在融資租賃情況下,租賃準則規(guī)定承租人應(yīng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價值,將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價值,兩者的差額記錄為未確認融資費用。新舊租賃租賃準則的最大區(qū)別在于用公允價值替代賬面價值。采用公允價值進行會計計量,減少了上市公司在執(zhí)行會計準則時的選擇余地。未確認融資費用可以在租賃期內(nèi)按照實際利率法進行分攤。原租賃準則規(guī)定除了采用實際利率法之外,還可以采用直線法和年數(shù)總和法對未確認融資費用進行攤銷。用實際利率法對未確認融資費用進行攤銷,符合資金時間價值的原理。同時,租賃準則對攤銷方法的單一規(guī)定,避免了承租人利用不同的攤銷方法人為調(diào)節(jié)利潤的行為。而在租賃活動過程中承租人發(fā)生的、可直接歸屬于租賃項目的初始直接費用,如印花稅、傭金、律師費、差旅費等,應(yīng)當記入租賃資產(chǎn)的價值,初始直接費用資本化,能夠從承租人角度反映企業(yè)租賃資產(chǎn)的真實價值。同時,由于融資租入的資產(chǎn)要在較長的時期內(nèi)為承租企業(yè)所使用,為取得這種資產(chǎn)所耗費的費用理應(yīng)在融資租賃期限內(nèi)攤銷。
此外,租賃準則還規(guī)定承租人應(yīng)當采用與自有固定資產(chǎn)相一致的折舊政策計提租賃資產(chǎn)折舊。同時規(guī)定,能夠合理確定租賃期屆滿時能夠取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的,折舊年限為租賃資產(chǎn)的可使用年限;無法合理確定租賃期屆滿時能夠取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的,折舊年限為租賃期與租賃資產(chǎn)的可使用年限兩者中較短者。這種規(guī)定,在一定程度上可以避免上市公司通過對租賃資產(chǎn)采用不合理的折舊政策與折舊年限來調(diào)節(jié)利潤的現(xiàn)象。如果上市公司作為出租人,其租賃收入的會計處理更為嚴格,與舊準則將初始直接費用作為當期費用處理相比更為科學。另外,新租賃準則的方法對未實現(xiàn)收益的分配更為合理,避免了出租人利用不同的分配方法人為調(diào)節(jié)利潤的行為。
二、上市公司在執(zhí)行租賃準則面臨的技術(shù)性問題
1.融資租賃的第二條判定標準:“……所訂立的購買價款預(yù)計遠低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值……?！边@里的“遠低于”,一般是指購價低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值的5%(含5%)。
2.融資租賃的第三條判定標準:“……租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分。”通常為租賃期占租賃開始日尚可使用年限的75%以上(含75%),但是如果租賃資產(chǎn)在開始租賃前已使用年限超過該資產(chǎn)全新時可使用年限的大部分(超過75%),則該條標準不適用。
3.融資租賃的第四條判定標準:“……最低租賃付款額現(xiàn)值,幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值;……最低租賃收款額現(xiàn)值,幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值?！蓖ǔＶ缸畹妥赓U付款額現(xiàn)值占租賃資產(chǎn)公允價值的90%以上(含90%),最低租賃收款額現(xiàn)值占租賃資產(chǎn)公允價值的90%以上(含90%)。但是如果租賃資產(chǎn)在開始租賃前已使用年限超過該資產(chǎn)全時可使用年限的大部分(超過75%),則該條標準不適用。
4.作為承租人的上市公司采用實際利率法計算確認當期的融資費用時,應(yīng)根據(jù)租賃開始日租賃資產(chǎn)的入賬價值不同,可分為以下四種情況對未確認融資費用進行分攤:①租賃資產(chǎn)以最低租賃付款額的現(xiàn)值作為入賬價值,且以出租人租賃內(nèi)含利率為折現(xiàn)率,此時應(yīng)以出租人租賃內(nèi)含利率作為分攤率;②租賃資產(chǎn)以最低租賃付款額的現(xiàn)值作為入賬價值,且以租賃合同規(guī)定的利率為折現(xiàn)率,此時應(yīng)以租賃合同規(guī)定的利率作為分攤率;③租賃資產(chǎn)以最低租賃付款額的現(xiàn)值作為入賬價值,且以同期銀行貸款利率為折現(xiàn)率,此時應(yīng)以同期銀行貸款利率作為分攤率;④租賃資產(chǎn)以資產(chǎn)的公允價值作為入賬價值,應(yīng)當重新計算融資費用分攤率。融資費用分攤率是指在租賃開始日,使最低租賃付款額的現(xiàn)值等于租賃資產(chǎn)公允價值的折現(xiàn)率。
5.如果未擔保余值減少或已確認損失的未擔保余值得以恢復(fù),出租人應(yīng)重新計算的租賃內(nèi)含利率,并根據(jù)重新計算的租賃內(nèi)含利率確認后期的融資收入。這里重新計算的租賃內(nèi)含利率是指在未擔保余值調(diào)整日,使后期租賃收款額(包括擔保余值)的現(xiàn)值與未擔保余值的現(xiàn)值之和等于租賃投資凈額的折現(xiàn)率。
各位老師、同學：
大家好！我是88。我所選畢業(yè)論文題目是《新租賃準則的主要變化及其應(yīng)用研究》，下面我將針對我所寫論文的選題背景、研究意義、研究思路以及論文主要內(nèi)容做一個簡單的闡述。
我之所以選擇本課題是因為現(xiàn)在很多公司都有涉及到租賃相關(guān)業(yè)務(wù)，作為一名會計專業(yè)學生，以及未來的一名會計工作人員，我想通過研究新租賃準則的主要變化與影響，從而探究新租賃準則下企業(yè)會計人員該如何進行會計處理和財務(wù)報表的填制，為將來工作中遇到租賃業(yè)務(wù)提前做好準備。
新CAS21租賃準則對原有租賃準則進行了較大改動，對于租賃的識別、分拆和合并，承租人的會計處理、出租人的會計處理，售后租回交易，列報，銜接都做了較為系統(tǒng)的規(guī)定。上述一系列的變動直接影響企業(yè)的租賃業(yè)務(wù)的會計處理和財務(wù)報表的制定，進而影響企業(yè)的財務(wù)指標和企業(yè)經(jīng)營管理的決策，因此，不再區(qū)分經(jīng)營租賃和融資租賃看似微小，可實際上會導(dǎo)致企業(yè)財務(wù)指標的巨大變化，使得財務(wù)風險增加，如果沒有正確的去應(yīng)對這些變化，將會嚴重影響企業(yè)的日常經(jīng)營和對外融資，因此，對新租賃準則中的主要變化和應(yīng)用的研究具有十分重要的戰(zhàn)略意義。
當前國際經(jīng)濟發(fā)展的趨勢就是要經(jīng)濟全球化，這就迫切要求會計標準走向統(tǒng)一，而我國的會計準則正在逐步與國際會計準則趨同，所以在這種形勢下系統(tǒng)全面的研究國際租賃準則與我國租賃準則之間的聯(lián)系，并且在充分考慮我國國情的前提下，合理的借鑒國際準則的改進經(jīng)驗顯得尤為重要。因此，本課題的研究從理論意義上講，能夠充分展現(xiàn)新租賃準則的進步，深入發(fā)現(xiàn)我國租賃準則與國際租賃準則的聯(lián)系；從實踐意義上講，可以對新租賃準則在實際應(yīng)用中將要面臨的問題提出妥善的建議和辦法，從而使得我國的租賃行業(yè)更加的規(guī)范化，使相關(guān)企業(yè)的租賃業(yè)務(wù)有更好的會計處理方法。
本文的研究思路是，首先對CAS21的頒布背景進行闡述，然后在此背景下將國際租賃準則與國內(nèi)新租賃準則的主要變化內(nèi)容聯(lián)系起來，著重針對國內(nèi)外租賃準則對會計處理的影響進行研究，找出新舊租賃準則帶給企業(yè)的變化，再通過東方航空和海瀾之家為例，以CAS21為實施條件研究新租賃準則在會計實務(wù)中的應(yīng)用，最后總結(jié)新準則在應(yīng)用中存在的問題并提出具體對策。
首先，上述規(guī)定并為對未擔保余值發(fā)生減值后租賃內(nèi)涵利率重新核算的時間做出明確的規(guī)定；其次，未擔保余值占融資租賃資產(chǎn)的比值不大，變動幅度較小，對會計信息質(zhì)量的影響較小，如果按照上述規(guī)定進行處理，可能會違背會計的成本效益原則；最后，如果在租賃開始日承租方把出租方的內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率，那么當出租方的未擔保余值發(fā)生減值，從而導(dǎo)致其內(nèi)涵報酬率發(fā)生變動時，承租人的折現(xiàn)率是否要隨之變動，準則中并未給與明確規(guī)定。
由于未擔保余值本質(zhì)上是出租人的資產(chǎn)，所以筆者認為應(yīng)將其看做資產(chǎn)來處理，而無需調(diào)整期內(nèi)涵利率。如果發(fā)現(xiàn)未擔保余值發(fā)生減少時，只需通過“未擔保余值減值準備”科目，對其計提資產(chǎn)減值準備，沖減當期收益。
（三）逾期收回租金的處理
出租人對租賃期內(nèi)的逾期收回租金的會計處理，租賃準則是這樣規(guī)定：超過一個租金支付期未收回的租金，應(yīng)當停止確認融資收入，其已確認的融資收入，應(yīng)予沖回，轉(zhuǎn)作表外核算。在實際收到租金時，將租金中所含融資收入確認為當期收入。這種規(guī)定雖然符合謹慎性原則，但在實務(wù)中卻存在一定的問題。逾期收回的租金中所含融資收入在當期確認，不予追溯調(diào)整，出租人可以人為地決定何時收回租金，成為出租人操縱利潤的一種手段；逾期收回的租金的會計處理，是以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)的，但違背了企業(yè)核算以權(quán)責發(fā)生制為基礎(chǔ)的原則。
筆者認為應(yīng)該對逾期收回的租金再其收回期做相應(yīng)的追溯調(diào)整，避免人為操縱利潤粉飾財務(wù)的情況。
關(guān)鍵詞：表外融資;財務(wù)狀況;
表外融資是企業(yè)在資產(chǎn)負債表中未予反映的融資行為。由于表外融資行為未反映在資產(chǎn)負債表中，因此利用表外融資可以改善企業(yè)的負債比率，優(yōu)化資產(chǎn)結(jié)構(gòu)，同時還能開辟融資渠道，加大財務(wù)杠桿作用，提高自有資本金利潤率等。但是由于表外融資使得會計報表的信息缺乏完整性和真實性，無法真實反映企業(yè)的投資規(guī)模和投資收益率，所以可能成為企業(yè)管理人員蒙騙所有者及其他報表使用者的手段。雖然會計準則機構(gòu)在表外融資予以表內(nèi)化的過程中，付出的巨大努力初見成效，但是不可避免地仍然存在局限性，所以對表外融資的問題仍然不能忽視。
一、關(guān)于表外融資調(diào)查結(jié)果
經(jīng)過對張家口市100人的隨機調(diào)查分析，不論是投資者還是潛在投資者，不論是金融機構(gòu)工作人員還是政府工作人員，100%的人不了解表外融資。目前涉及表外融資的事項，會計準則基本上都是要求對其在報表附注中加以披露。但是據(jù)調(diào)查顯示，投資者中僅有3.3%的人在分析企業(yè)財務(wù)狀況時會關(guān)注報表附注。至于涉及到表外融資是否會影響投資決策的問題，投資者中僅有1.7%的人認為會影響投資決策，而少數(shù)人認為不會影響，大多數(shù)人甚至對這個問題是不清楚的。所以有必要闡述常見的幾種表外融資業(yè)務(wù)，分析各種表外融資業(yè)務(wù)對于企業(yè)財務(wù)狀況的影響，提醒投資者在進行投資時加以關(guān)注，以免投資決策錯誤，導(dǎo)致經(jīng)濟損失。
二、表外融資對企業(yè)財務(wù)狀況的影響
（一）經(jīng)營租賃
在經(jīng)營租賃中，承租方獲得了長期生產(chǎn)、服務(wù)能力，增加了物質(zhì)基礎(chǔ)，但在資產(chǎn)負債表上卻沒有把這種增加的生產(chǎn)能力或物質(zhì)基礎(chǔ)反映出來，造成對資產(chǎn)確認的不完整。同時企業(yè)還少記了預(yù)計租金這一項負債，從而導(dǎo)致了表外融資的產(chǎn)生。這一后果的產(chǎn)生，是因為現(xiàn)行的會計準則是以規(guī)則為導(dǎo)向的。租賃分為經(jīng)營租賃和融資租賃，滿足融資租賃的規(guī)定條件就需要表內(nèi)反映，所以企業(yè)會在簽訂租賃合同時逃避租賃資本化。例如合同符合租賃期滿，資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人，該項租賃就屬于融資租賃，那么企業(yè)簽訂合同就不簽訂所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租方。由于少計一項資產(chǎn)和一項負債，會導(dǎo)致我們分析企業(yè)的長期償債能力指標，例如資產(chǎn)負債率、產(chǎn)權(quán)比率較低，誤以為企業(yè)償債能力強。同時通過經(jīng)營租賃，租賃資產(chǎn)發(fā)揮生產(chǎn)能力，為企業(yè)創(chuàng)造利潤，所以應(yīng)將租賃資產(chǎn)視為企業(yè)的投資，而企業(yè)卻因經(jīng)營租賃產(chǎn)生表外融資，導(dǎo)致資產(chǎn)凈利率、凈資產(chǎn)收益率等盈利能力指標的高估。
（二）附追索權(quán)轉(zhuǎn)讓應(yīng)收賬款
我國企業(yè)會計準則規(guī)定，將應(yīng)收賬款所有權(quán)上幾乎所有的風險和報酬轉(zhuǎn)移給轉(zhuǎn)入方的，應(yīng)當終止確認，作為銷售處理；保留了應(yīng)收賬款所有權(quán)上幾乎所有的風險和報酬的，不應(yīng)當終止確認，作為融資處理。企業(yè)既沒有轉(zhuǎn)移也沒有保留應(yīng)收賬款所有權(quán)上幾乎所有的風險和報酬的，應(yīng)當分別下列情況處理：其一，放棄了對該應(yīng)收賬款控制的，應(yīng)當終止確認。其二，未放棄對該應(yīng)收賬款控制的，應(yīng)當按照其繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移應(yīng)收賬款的程度，確認繼續(xù)涉入形成的資產(chǎn)和負債。利用這種表外融資會對企業(yè)現(xiàn)金資產(chǎn)造成影響，進而影響現(xiàn)金比率。所以我們在分析企業(yè)現(xiàn)金比率時，應(yīng)當將其從現(xiàn)金總額中扣除，或者采用經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流量作為計算的基礎(chǔ)，以消除對財務(wù)指標造成的影響，反映企業(yè)真實的短期償債能力。
（三）售后回購
售后回購，是指銷售商品的同時，銷售方同意日后再將同樣或類似的商品購回夫人銷售方式。在這種方式下，銷售方應(yīng)根據(jù)合同或協(xié)議條款判斷企業(yè)是否已將所售商品所有權(quán)上的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移到購貨方，以確定是否確認相關(guān)的銷售商品收入。大多數(shù)情況下，回購價格固定或等于原價加合理回報，售后回購屬于融資交易。商品所有權(quán)上的主要風險和報酬沒有轉(zhuǎn)移，收到的款項應(yīng)確認為負債；回購價格大于原售價的差額，企業(yè)應(yīng)在回購期間按期計提利息，計入財務(wù)費用。但是如果賣方有回購選擇權(quán)，并且回購價是以回購當日的市場價為基礎(chǔ)確定的，在回購的可能性很小的情況下，也可在售出商品時確認為收入的實現(xiàn)。這種可能性的存在，一方面現(xiàn)金資產(chǎn)增加，會導(dǎo)致高估企業(yè)的現(xiàn)金比率。另外一方面會增加企業(yè)的收入，就會導(dǎo)致高估企業(yè)的各項營運能力指標。因此建議從謹慎性原則角度考慮，在采用售后回購方式銷售資產(chǎn)時，應(yīng)當作出統(tǒng)一的規(guī)定。不管什么情況均不確認收入，只有待回購期滿，根據(jù)實際情況再做處理。
三、對策研究
（一）完善會計準則制定機制，建立高質(zhì)量會計準則。
首先，制定機構(gòu)應(yīng)當獨立。借鑒國際會計準則委員會（IASC）的做法，IASB全權(quán)負責準則制定，其成員的首要條件是技術(shù)專家，他們要與原雇主解除一切雇傭關(guān)系，且不能保留任何有損于準則制定獨立性的其他利益關(guān)系，在準則制定中僅代表自己而不受任何組織或地區(qū)的影響。其次，要有廣泛的參與性。雖然財政部在制定會計準則的過程中具有絕對的權(quán)威性，幾乎不會受到外界利益集團的干預(yù)，但是直接參與準則制定的人員，基本上都是財政部會計司的工作人員，其他方面社會人員較少介入。我們是否也應(yīng)該考慮擴大參與準則制定人員的范圍，比如可以來自于會計職業(yè)界、證券交易所、企業(yè)界、政府、專業(yè)研究機構(gòu)、投資人等各個方面。
（二）選擇有效會計準則制定基礎(chǔ)，增強會計人員可操作性。
會計準則的制定基礎(chǔ)有兩種：一種是以規(guī)則為導(dǎo)向，試圖詳述每一種假定情景下恰當?shù)臅嬏幚恚私o出某一對象或交易事項的會計處理、財務(wù)報告所必須遵循的原則外，還力圖考慮到原則適用的所有可能情況，并將這些情況下對原則的適用具體化為可操作的規(guī)則。但是包括太多的例外情況、很多的界限檢驗和大量的操作性指南。最終使得會計準則制定的越是嚴格、詳細，對提供報表公司的實際情況的適用程度也就越低。另一種是以原則為導(dǎo)向。以原則為基礎(chǔ)的會計準則體系能在一個完整、一致和清晰的概念框架下提供具有廣泛適用性的會計準則，從根本上避免了眾多例外事項，同時也減少了準則間可能存在的沖突，從而減少了利用形式重于實質(zhì)的交易設(shè)計進行舞弊的機會。但是要求公司會計師及其審計師更多的運用職業(yè)判斷，也留給公司管理層一定的操縱空間。鑒于此，我們應(yīng)當克服兩種制定基礎(chǔ)的各自缺陷，使得會計準則既有很強的可操作性，又可以清晰地反映交易和事項的經(jīng)濟實質(zhì)。#p#分頁標題#e#
（三）提高自身認知水平，做出正確投資決策。
前兩種對策是需要我們比較長遠的努力才能達到的，目前情況下我們能夠快速做到的就是提高自身的認知水平，認識到目前存在的表外融資方式對我們分析企業(yè)財務(wù)狀況會產(chǎn)生何種影響，排除這種影響即可揭示企業(yè)真正的財務(wù)狀況，以便我們做出正確的決策。
參考文獻：
[1]萬宇洵，黃翮．表外融資表內(nèi)化成果及其經(jīng)濟后果分析．湖北經(jīng)濟學院學報（人文社會科學版），2007(1)
（一）交易費用產(chǎn)生的原因 交易費用的思想最早源于科斯的經(jīng)典論文《企業(yè)的性質(zhì)》，他指出交易費用是指為了執(zhí)行一項市場交易，有必要發(fā)現(xiàn)和誰在交易、告訴人們自己愿意交易以及條件是什么，要進行談判、討價還價、擬訂契約、實施監(jiān)督以保證契約的條件得以履行等等的成本。簡單的說，交易費用是完成一筆交易時，交易雙方在買賣前后所產(chǎn)生的各種與此交易相關(guān)的成本。廣義的交易費用是指一切為達成交易所必須的有形和無形成本；狹義的交易費用是指市場交易費用，包括搜索費用、談判費用和履約費用。交易費用理論的思想源自美國經(jīng)濟學家科斯?？扑乖谄浣?jīng)典論文《企業(yè)的性質(zhì)》中將交易費用定義為運用市場機制的費用，后來在《社會成本問題》中又把交易費用具體化為人們在市場上搜尋有關(guān)的價格信號、為了達成交易進行談判和簽約以及監(jiān)督合約執(zhí)行等活動所花費的費用。張五常對交易費用做了進一步的解釋和發(fā)揮，認為一切不直接發(fā)生在物質(zhì)生產(chǎn)過程中的成本都是交易費用。交易費用實質(zhì)上就是在一定契約安排下制度的運行費用。由于資源的稀缺性以及市場的不完善，導(dǎo)致企業(yè)在日常生產(chǎn)經(jīng)營活動中會產(chǎn)生相關(guān)的交易成本，并且交易成本的數(shù)額有時候時很大的。交易費用的發(fā)生旨在降低交易成本，使企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動順利進行。
（二）交易費用的重要性 交易費用雖然與生產(chǎn)經(jīng)營活動的主體過程并不直接相關(guān)，但卻是生產(chǎn)經(jīng)營過程中不可或缺的成本支出?？梢哉f，沒有交易費用的發(fā)生，就不會有生產(chǎn)經(jīng)營活動的順利進行。這是由于資源的稀缺性以及市場的不完善等因素造成的。比如說在股票發(fā)行過程中會發(fā)生承銷費用和印刷費用等。承銷費用又稱發(fā)行手續(xù)費，是指發(fā)行公司委托證券承銷機構(gòu)發(fā)行股票時支付給后者的傭金。如果發(fā)行公司不是委托證券發(fā)行機構(gòu)發(fā)行股票而是自己發(fā)行（不考慮股票發(fā)行資格的問題），這樣雖然不必向證券發(fā)行機構(gòu)支付傭金，但是發(fā)行公司自己發(fā)行股票的成本會遠遠大于委托證券發(fā)行機構(gòu)發(fā)行而支付的傭金。企業(yè)在股票發(fā)行過程中要印刷申報材料、招股說明書、上市公告書等文件，如果企業(yè)委托印刷公司印刷，則會發(fā)生相關(guān)的印刷費用。如果企業(yè)自己購買設(shè)備，特地組織人員進行印刷，發(fā)生的相關(guān)費用會遠遠大于支付給印刷公司的印刷費用。由此可見，交易費用的發(fā)生能夠降低企業(yè)的交易成本。
二、交易費用的會計確認原則
（一）重要性原則 重要性原則要求企業(yè)提供的會計信息應(yīng)當反映與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量有關(guān)的所有重要交易或者事項。在處理交易費用的會計確認問題時，同樣要遵循重要性原則。這一點在商品流通企業(yè)存貨成本的構(gòu)成上體現(xiàn)得尤為明顯。2006之前的會計準則規(guī)定，商品流通企業(yè)存貨的采購成本包括采購價格、進口關(guān)稅和其他稅金等，但是并不包括在商品采購過程中發(fā)生的運輸費、裝卸費、保險費、包裝費、倉儲費等費用。2006年的企業(yè)會計準則取消了對商品流通企業(yè)存貨成本的特殊規(guī)定，也就是說，在商品采購過程中發(fā)生的運輸費、裝卸費、保險費、包裝費、倉儲費等費用也要計入存貨的采購成本。但是2006年的企業(yè)會計準則同時還規(guī)定，如果企業(yè)采購商品的進貨費用金額較小的，也可以在發(fā)生時直接計入當期損益（銷售費用）。筆者認為這是基于重要性的原則所做出的規(guī)定。如果企業(yè)采購商品的進貨費用金額較小，那么相對于存貨的總成本來說，這部分進貨費用就不是重要的，無論是計入存貨采購成本還是計入當期損益，都不會產(chǎn)生重大的影響。
（二）實質(zhì)重于形式原則 實質(zhì)重于形式原則要求企業(yè)應(yīng)當按照交易或者事項的經(jīng)濟實質(zhì)進行會計確認、計量、和報告，不僅僅以會計事項的法律形式為依據(jù)。我們依然用存貨采購成本的問題來說明實質(zhì)重于形式原則在交易費用會計確認中的應(yīng)用。上面我們已經(jīng)提到，2006之前的會計準則規(guī)定，商品流通企業(yè)存貨的采購成本包括采購價格、進口關(guān)稅和其他稅金等，但是并不包括在商品采購過程中發(fā)生的運輸費、裝卸費、保險費、包裝費、倉儲費等費用。2006年的企業(yè)會計準則取消了對商品流通企業(yè)存貨采購成本的特殊規(guī)定，也就是說，和工業(yè)企業(yè)一樣，商品采購過程中發(fā)生的運輸費、裝卸費、保險費、包裝費、倉儲費等費用也要計入存貨采購成本。雖然商品流通企業(yè)和工業(yè)企業(yè)在企業(yè)的性質(zhì)等方面有重大的差別，但是對于采購存貨這一經(jīng)濟行為來講，兩者并沒有實質(zhì)性的區(qū)別。根據(jù)實質(zhì)重于形式的原則，對兩種企業(yè)存貨采購成本的確認采用不同的會計處理方法顯然是不合理的，修改后的企業(yè)會計準則統(tǒng)一了兩種企業(yè)存貨采購費用的會計處理，符合了實質(zhì)重于形式的原則。
（三）權(quán)責發(fā)生制原則 權(quán)責發(fā)生制原則要求企業(yè)按照實際取得現(xiàn)金的權(quán)利或支付現(xiàn)金的義務(wù)為標志來確認本期收入和費用。經(jīng)營租賃中出租人初始直接費用的會計確認就體現(xiàn)了這一原則?！镀髽I(yè)會計準則解釋第1號》規(guī)定，經(jīng)營租賃中出租人發(fā)生的初始直接費用，是指在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的可歸屬于租賃項目的手續(xù)費、律師費、差旅費、印花稅等，應(yīng)當計入當期損益。但是對于金額較大的，應(yīng)當資本化，在整個經(jīng)營租賃期間內(nèi)按照與確認租金收入相同的基礎(chǔ)分期計入當期損益。出租人發(fā)生的初始直接費用，是服務(wù)于整個租賃期間的，所以這部分費用應(yīng)該在整個租賃期間內(nèi)進行分攤。金額較小的可以計入當期損益，金額較大，則應(yīng)當資本化，在整個經(jīng)營租賃期間進行分攤。這種處理方法固然體現(xiàn)了重要性的原則，但同時更加體現(xiàn)了權(quán)責發(fā)生制的原則。
（四）配比原則 配比原則要求某個會計期間或某個會計對象所取得的收入應(yīng)當與為取得該收入所發(fā)生的費用、成本相匹配，以正確計算在該會計期間、該會計主體所獲得的凈損益。用經(jīng)營租賃初始直接費用的初始確認問題來說明配比原則在交易費用會計確認中的應(yīng)用。在經(jīng)營租賃的每一個會計期間，出租人都會收到承租人的租金，根據(jù)配比原則，出租人在確認收入的同時，同時要確認相對應(yīng)的成本。《企業(yè)會計準則解釋第1號》規(guī)定出租人發(fā)生的初始直接費用金額較大的，應(yīng)當資本化，在整個經(jīng)營租賃期間內(nèi)按照與確認租金收入相同的基礎(chǔ)分期計入當期損益，這一做法正是配比原則的體現(xiàn)。這種做法實現(xiàn)了收入與費用的配比，如果將金額較大的初始費用也全部計入當期損益，可能會導(dǎo)致當期成本大于收入，出現(xiàn)當期虧損的不實狀況。
三、我國典型經(jīng)濟業(yè)務(wù)交易費用的會計處理及變遷路徑
（一）存貨采購中交易費用的會計確認 我國企業(yè)會計準則基于工業(yè)企業(yè)和商品流通企業(yè)業(yè)務(wù)性質(zhì)的不同，對它們的存貨成本做出了不同的規(guī)定。也就是說對加工或者外購存貨過程中交易費用的會計確認采取了不同的計量模式，有的進行了資本化處理，有的進行了費用化處理。
一是舊準則的規(guī)定。工業(yè)企業(yè)外購存貨成本即存貨的采購成本，指的是企業(yè)物資從采購到入庫前所發(fā)生的全部支出，包括購買價款、相關(guān)稅費、運輸費、裝卸費、保險費、以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用。企業(yè)通過進一步加工取得的存貨，其成本主要包括采購成本和加工成本。某些存貨還包括使存貨達到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他成本。商品流通企業(yè)存貨的采購成本包括采購價格、進口關(guān)稅和其他稅金等，和工業(yè)企業(yè)不同的是，它并不包括在商品采購過程中發(fā)生的運輸費、裝卸費、保險費、包裝費、倉儲費等費用。二是新準則對交易費用會計確認的變化。新準則對工業(yè)企業(yè)存貨成本的會計確認基本沒有變化，其主要變化體現(xiàn)在對商品流通企業(yè)存貨成本的會計確認上。新準則規(guī)定，商品流通企業(yè)在采購商品過程中發(fā)生的運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用等進貨費用，應(yīng)當計入存貨采購成本。在實物中，企業(yè)也可以先進行歸集，期末根據(jù)所購商品的存銷情況進行分攤；對于已售商品的進貨費用，計入當期損益（主營業(yè)務(wù)成本）；對于未售商品的進貨費用，計入期末存貨成本。企業(yè)采購商品的進貨費用金額較小的，可以在發(fā)生時直接計入當期損益（銷售費用）。由此可以看出新準則對商品流通企業(yè)商品存貨采購成本的構(gòu)成和工業(yè)企業(yè)是一致的。
（二）租賃業(yè)務(wù)中交易費用的會計確認 一是舊準則的規(guī)定。無論是對于融資租賃還是對于經(jīng)營租賃，在租賃談判和簽訂租賃合同過程中承租人發(fā)生的、可直接歸屬于租賃項目的初始直接費用，如印花稅、傭金、律師費、差旅費等，應(yīng)當確認為當期費用。二是新準則的規(guī)定。經(jīng)營租賃下，承租人發(fā)生的初始直接費用，應(yīng)當計入當期損益。出租人發(fā)生的初始直接費用，也應(yīng)計入當期損益。融資租賃下，承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的，可歸屬于租賃項目的手續(xù)費、律師費、差旅費、印花稅等初始直接費用，應(yīng)當計入租入資產(chǎn)價值，出租人則應(yīng)計入“長期應(yīng)收款―應(yīng)收融資租賃款”科目。三是《企業(yè)會計準則解釋第1號》的規(guī)定。經(jīng)營租賃中出租人發(fā)生的初始直接費用，是指在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的可歸屬于租賃項目的手續(xù)費、律師費、差旅費、印花稅等，應(yīng)當計入當期損益；金額較大的應(yīng)當資本化，在整個經(jīng)營租賃期間內(nèi)按照與確認租金收入相同的基礎(chǔ)分期計入當期損益。承租人在融資租賃中發(fā)生的融資費用應(yīng)予資本化或是費用化，應(yīng)按《企業(yè)會計準則第17號――借款費用》處理，并按《企業(yè)會計準則第21號――租賃》進行計量。新準則將初始直接費用列入債權(quán)，在實務(wù)界引起了較大的爭論，違背了初始直接費用的性質(zhì)。因為初始直接費用是指在租賃談判和簽訂租賃協(xié)議的過程中，可直接歸屬于租賃項目的費用，其本質(zhì)上是一種費用，而不是債權(quán)，這也是新準則有待改進的地方。
（三）金融工具交易費用的會計確認 與金融工具相關(guān)的交易費用，指的是可直接歸屬于購買、發(fā)行或處置金融工具新增的外部費用。新增的外部費用，是指企業(yè)不購買、發(fā)行或處置金融工具就不會發(fā)生的費用。這些交易費用包括支付給機構(gòu)、咨詢公司、券商等的手續(xù)費和傭金以及其他必要支出，不包括債券溢價、折價、融資費用、內(nèi)部管理成本以及其他與交易不直接相關(guān)的費用。
一是舊準則的規(guī)定。舊準則并未對金融資產(chǎn)進行四大類的劃分，只是規(guī)定短期投資取得成本，是指為取得短期投資而實際支付的全部價款，包括稅金、手續(xù)費等相關(guān)費用，但不包括為獲得一項投資的同時獲得的一項債權(quán)所發(fā)生的支出。二是新準則的規(guī)定。以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)或融負債，相關(guān)交易費用應(yīng)當直計入當期損益；其他類別的金融資產(chǎn)或金融負債，比如貸款和應(yīng)收款項、持有至到期投資和可供出售金融資產(chǎn)等，相關(guān)交易費用應(yīng)當計入初始確認金額。
（四）企業(yè)合并交易費用的會計確認 一是舊準則的規(guī)定。企業(yè)合并分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并；舊的會計準則并未對此作出劃分，只是規(guī)定稅金、手續(xù)費等相關(guān)費用都要計入初始投資成本。二是新準則的規(guī)定。新準則把企業(yè)合并劃分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并，對這兩種類型的企業(yè)合并過程中發(fā)生的交易費用也做出了各自的規(guī)定。
（1）債權(quán)或股票發(fā)行費用的會計確認。兩種企業(yè)合并對債券或股票發(fā)行費用的會計處理是相同的。新準則規(guī)定：以發(fā)行債券方式進行的企業(yè)合并，與發(fā)行債券相關(guān)的傭金、手續(xù)費應(yīng)計入債券的初始計量金額中。如果債券為折價發(fā)行的，該部分費用應(yīng)增加折價的金額；如果債券為溢價發(fā)行的，該部分費用應(yīng)減少溢價的金額。以發(fā)行股票等權(quán)益性證券方式進行的企業(yè)合并發(fā)生的費用，與所發(fā)行權(quán)益性證券相關(guān)的傭金、手續(xù)費均應(yīng)自所發(fā)行權(quán)益性證券的發(fā)行收入中扣減，在權(quán)益性工具發(fā)行有溢價的情況下，自溢價收入中扣除即從“資本公積”賬戶中扣除，在權(quán)益性證券發(fā)行無溢價或溢價金額不足以扣減的情況下，應(yīng)當沖減“盈余公積”和“未分配利潤”賬戶?？梢?，兩種類型下的企業(yè)合并會計處理中將合并企業(yè)發(fā)行債券或股票所發(fā)生的手續(xù)費、傭金等費用是相同的，都不直接計入當期損益，而是調(diào)整債券的入賬的價值或股票的股本溢價和所有者權(quán)益賬戶。
（2）直接費用的會計確認。兩種企業(yè)合并對直接相關(guān)費用的處理是不同的，直接相關(guān)費用指的是在企業(yè)合并過程中發(fā)生的、購買方為企業(yè)合并發(fā)生的審計、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費用以及其他相關(guān)管理費用。新準則規(guī)定：在同一控制下的企業(yè)合并中，合并方為進行企業(yè)合并而發(fā)生的各項直接相關(guān)費用，包括為進行企業(yè)合并而支付的審計費用、資產(chǎn)評估費用、法律咨詢費用等，應(yīng)當于發(fā)生時計入當期損益。在非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費用應(yīng)計入企業(yè)合并成本。
（3）《企業(yè)會計準則解釋第4號》的規(guī)定?！镀髽I(yè)會計準則解釋第4號》的規(guī)定：非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方為企業(yè)合并發(fā)生的審計、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費用以及其他相關(guān)管理費用，應(yīng)當于發(fā)生時計入當期損益；購買方作為合并對價發(fā)行的權(quán)益性證券或債務(wù)性證券的交易費用，應(yīng)當計入權(quán)益性證券或債務(wù)性證券的初始確認金額。由此可以看出，相對于2006年的企業(yè)會計準則，2010年出臺的《企業(yè)會計準則解釋第4號》對非同一控制下企業(yè)合并直接相關(guān)費用的會計確認發(fā)生了新的變化，由計入企業(yè)合并成本改為計入當期損益。
綜上所述，對部分業(yè)務(wù)交易費用的會計確認變化進行分析，得到表1：
四、交易費用會計確認的改進與完善
（一）提高會計人員的職業(yè)判斷能力 會計職業(yè)判斷是指會計人員根據(jù)會計法律、法規(guī)，會計原理和會計原則等會計標準，充分考慮企業(yè)現(xiàn)實與未來的理財環(huán)境和經(jīng)營特點，以及對經(jīng)濟業(yè)務(wù)性質(zhì)的精確分析，運用自身專業(yè)知識，通過分析、比較、計算等方法，客觀公正地對應(yīng)列入會計系統(tǒng)某一要素的項目進行判斷與選擇的過程。會計人員職業(yè)判斷能力的水平會直接影響到對交易費用會計確認的準確程度。會計人員除了需要掌握專業(yè)知識外，還應(yīng)進一步掌握有關(guān)的經(jīng)濟、管理、金融、法律等方面的知識，以增強自身的職業(yè)判斷能力。
（二）嚴格遵循會計信息質(zhì)量的要求 在處理交易費用的會計確認問題上，2006年的企業(yè)會計準則在遵循會計信息質(zhì)量要求方面有了質(zhì)的飛躍，但仍存在著一些不足。對會計信息質(zhì)量的遵循是無條件的，只有繼續(xù)嚴格遵循會計信息質(zhì)量的要求，不斷按照會計信息質(zhì)量的要求修正對交易費用會計確認方法的選擇，對交易費用的會計確認才會不斷完善。
（三）完善融資租賃中出租人的會計確認 我國租賃準則第18條規(guī)定，在租賃期開始日，出租人應(yīng)當將租賃開始日最低租賃收款額與初始直接費用之和，作為應(yīng)收融資租賃款的入賬價值，同時記錄未擔保余值，要求出租人將發(fā)生的初始直接費用作為一項債權(quán)，計入“長期應(yīng)收款――應(yīng)收融資租賃款”科目。該做法在實務(wù)界引起了爭論，不少人認為將初始直接費用列入債權(quán)，違背了初始直接費用的性質(zhì)。因為初始直接費用是指在租賃談判和簽訂租賃協(xié)議的過程中，可直接歸屬于租賃項目的費用，其本質(zhì)上是一種費用，而不是債權(quán)。對于融資租賃出租方而言，其承擔的初始直接費用是出租方在租賃開始日因出租資產(chǎn)而發(fā)生的輔助費用，是為了租賃交易事項的形成并獲得以后各期租賃收益所發(fā)生的代價之一，是由出租人自行承擔的一項開支。出租人在考慮出租價格時，應(yīng)當已考慮到對初始直接費用支出的經(jīng)濟補償，其價值應(yīng)當從以后各期租賃收益中得到補償。因此，如何完善出租人對交易費用的會計確認，是準則制定者所必須考慮的問題。
（四）實現(xiàn)交易費用會計確認的國際趨同與等效 雖然當前我國的企業(yè)會計準則與國際財務(wù)報告準則已經(jīng)實現(xiàn)了趨同，但這僅僅是文字上的，最終目標應(yīng)是實現(xiàn)會計準則的國際等效。在處理交易費用的會計確認問題上，同樣要考慮國際財務(wù)會計準則的要求，并且積極實現(xiàn)與其趨同乃至等效。
［本文系湖北省教育廳人文社會科學研究項目“會計政策選擇管制理論與效應(yīng)研究”以及教育部基本科研業(yè)務(wù)費青年教師資助重點項目“后金融危機時代下的會計準則等效研究”（編號：2010004）階段性研究成果］
參考文獻：
［1］財政部：《企業(yè)會計準則2006》，經(jīng)濟科學出版社2006年版。
［2］財政部：《企業(yè)會計準則2002》，經(jīng)濟科學出版社2002年版。
［3］夏冬林：《財務(wù)會計：基于價值還是基于交易》，《會計研究》2006年第8期。
